Evropsko računsko sodišče 2012 SL Priročnik za revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi

Evropsko računsko sodišče 2012 SL Priročnik za revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi

2 Pregled PRIROČNIK ZA REVIZIJE RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI PREGLED DELI PRIROČNIKA ZA REVIZIJE RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI PODROBNO KAZALO UVOD DEL 1 - SPLOŠNO DEL 2 - ZANESLJIVOST RAČUNOVODSKIH IZKAZOV (REVIZIJA RAČUNOVODSKIH IZKAZOV) DEL 3 - SKLADNOST Z VELJAVNIMI ZAKONI IN DRUGIMI PREDPISI (REVIZIJA SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI) GLOSAR IN KRATICE Kontakt Za dodatne informacije se obrnite na: European Court of Auditors - CEAD Chamber Audit Methodology and Support Unit E-naslov: AMS ECA-CONTACT/Eca ali ams.contact@eca.europa.eu Razmnoževanje in razširjanje tega priročnika je dovoljeno brez posebnega dovoljenja Evropskega računskega sodišča. FCAM Pregled

3 Podrobno kazalo PRIROČNIK ZA REVIZIJE RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI PODROBNO KAZALO UVOD Namen in težišče priročnika Struktura revizijske metodologije Sodišča Struktura priročnika za revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi DEL 1 - SPLOŠNO Oddelek 1: Okvir 1.1 Opredelitev posla dajanja zagotovil 1.2 Za kaj se priročnik uporablja? 1.3 Kaj mora Sodišče revidirati? 1.4 Katera revizijska poročila in mnenja je treba pripraviti? 1.5 Zakonska pravica Sodišča do dostopa 1.6 Strokovne obveznosti Sodišča v zvezi z revizijami računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi 1.7 Vrste in cilji revizij računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi 1.8 Revizijske trditve 1.9 Pregled procesa pri revizijah računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi 1.10 Dokumentiranje revizijskega dela 1.10.1 Pravočasna priprava revizijske dokumentacije 1.10.2 Dokumentacija o opravljenih revizijskih postopkih in o pridobljenih revizijskih dokazih 1.10.3 Sestavljanje revizijskih spisov 1.10.4 Spremembe revizijske dokumentacije 1.11 Obvladovanje kakovosti 1.11.1 Opredelitev obvladovanja kakovosti 1.11.2 Elementi sistema obvladovanja kakovosti Oddelek 2: Načrtovanje 2.1 Pregled načrtovanja 2.1.1 Programiranje kot začetek revizijske naloge 2.1.2 Kaj je mišljeno z načrtovanjem revizije 2.1.3 Pomembnost in vrsta načrtovanja 2.1.4 Koraki v fazi načrtovanja 2.2 Določanje pomembnosti 2.2.1 Uvod in opredelitev 2.2.2 Osredotočenost na uporabnike informacij 2.2.3 Razlogi za opredelitev pomembnosti 2.2.4 Kdaj je treba razmisliti o pomembnosti 2.2.5 Kvantitativni in kvalitativni vidiki 2.2.6 Dokumentiranje pomembnosti FCAM Podrobno kazalo

4 Podrobno kazalo 2.3 Prepoznavanje in ocenjevanje tveganj s pomočjo poznavanja organizacije in njenega okolja, vključno z modelom zagotovil Sodišča 2.3.1 Revizijsko tveganje in postopki ocenjevanja tveganj 2.3.2 Spoznavanje organizacije in njenega okolja 2.3.3 Prepoznavanje in ocenjevanje tveganja pri delovanju 2.3.4 Notranje kontroliranje organizacije 2.3.5 Spoznavanje notranjega kontroliranja organizacije 2.4 Tehtanje zadostnosti, ustreznosti in zanesljivosti revizijskih dokazov 2.4.1 Kaj so revizijski dokazi? 2.4.2 Zadostnost revizijskih dokazov 2.4.3 Ustreznost revizijskih dokazov 2.4.4 Zanesljivost revizijskih dokazov 2.4.5 Podkrepitev ali triangulacija revizijskih dokazov 2.4.6 Viri revizijskih dokazov 2.4.7 Vrste revizijskih dokazov 2.4.8 Revizijski postopki za pridobitev revizijskih dokazov 2.4.9 Dostop do revizijskih dokazov 2.4.10 Zaupnost revizijskih dokazov 2.4.11 Dokumentiranje revizijskih dokazov 2.5 Načrtovanje revizijskih postopkov 2.5.1 Elementi, ki jih je treba upoštevati pri načrtovanju revizijskih postopkov 2.5.2 Vsebina revizijskega postopka 2.5.3 Kako se načrtujejo revizijski postopki 2.5.4 Načrtovanje preizkusov kontrol vrsta, čas in obseg 2.5.5 Načrtovanje postopkov preizkušanja podatkov vrsta, čas in obseg 2.5.6 Revizijsko vzorčenje in drugi načini izbiranja postavk za preizkušanje 2.6 Priprava revizijskega memoranduma in revizijskega programa 2.6.1 Revizijski memorandum (APM) 2.6.2 Revizijski program 2.6.3 Spremembe načrtovanih odločitev med revizijo 2.6.4 Dokumentacija Oddelek 3: Preučevanje 3.1 Pregled preučevanja 3.2 Izvajanje revizijskih postopkov 3.2.1. Revizijski postopki za pridobivanje revizijskih dokazov 3.2.2 Izvajanje preizkusov kontrol 3.2.3 Izvajanje postopkov preizkušanja podatkov preizkusi podrobnosti 3.2.4 Dokumentiranje rezultatov revizijskih preizkusov 3.3 Vrednotenje rezultatov revizijskih postopkov 3.3.1 Narava in vzroki napak na splošno 3.3.2 Projiciranje in vrednotenje rezultatov vzorca na splošno 3.3.3 Preizkusi kontrol narava in vzrok napak ter projiciranje in vrednotenje rezultatov 3.3.4. Podatkovni preizkusi podrobnosti narava in vzrok napak ter projiciranje in vrednotenje rezultatov 3.4 Analitični postopki 3.4.1 Opredelitev analitičnih postopkov 3.4.2 Proces uporabe analitičnih postopkov 3.4.3 Kdaj se uporabljajo analitični postopki 3.4.4 Analitični postopki kot postopki preizkušanja podatkov v fazi preučevanja 3.4.5 Analitični postopki med skupnim pregledom na koncu revizije 3.5 Pisne predstavitve 3.5.1 Uvod 3.5.2 Pisna potrditev poslovodstva za njegove odgovornosti 3.5.3 Posebne pisne predstavitve o pomembnih zadevah 3.5.4 Vrednotenje zanesljivosti pisnih predstavitev 3.6 Uporaba dela drugih 3.6.1 Uvod 3.6.2 Uporaba dela drugega revizorja 3.6.3 Upoštevanje funkcije notranje revizije 3.6.4 Uporaba dela revizorjevega strokovnjaka 3.7 Drugi revizijski postopki 3.7.1 Povezane strani 3.8 Razčiščevanje revizijskih ugotovitev FCAM Podrobno kazalo

5 Podrobno kazalo Oddelek 4: Poročanje 4.1 Pregled poročanja 4.1.1 Uvod 4.1.2 Vrste revizijskih poročil 4.1.3 Značilnosti dobrih revizijskih poročil 4.1.4 Uporabniki poročil Sodišča 4.1.5 Imenovanje tretjih strani v poročilih Sodišča 4.2 Izjava o zanesljivosti, ki jo izda Sodišče oblikovanje mnenja 4.3 Neprilagojeno mnenje 4.3.1 Kdaj je primerno izreči neprilagojeno mnenje? 4.3.2 Oblika neprilagojenega mnenja o zanesljivosti računovodskih izkazov 4.3.3 Oblika neprilagojenega mnenja o zakonitosti in pravilnosti z izkazi povezanih transakcij 4.4 Prilagojeno mnenje 4.4.1 Opredelitev prilagojenega mnenja in kdaj ga je ustrezno uporabiti 4.4.2 Opis treh vrst prilagojenega mnenja 4.4.3 Značilnosti in posledice nezmožnosti pridobitve zadostnih in ustreznih revizijskih dokazov 4.4.4 Opredelitev vseobsegajočih učinkov 4.4.5 Odstavek o osnovi za prilagoditev 4.4.6 Oblika odstavka o osnovi za prilagoditev 4.4.7 Posledične spremembe opisa revizorjeve odgovornosti 4.4.8 Obveščanje pristojnih za upravljanje 4.4.9 Zgledi izjav o zanesljivosti s prilagojenim mnenjem 4.4.10 Brez delnih mnenj 4.5 Odstavka o poudarjeni zadevi in drugih zadevah 4.5.1 Odstavek o poudarjeni zadevi 4.5.2 Druge zadeve v poročilu revizorja 4.5.3 Zgledi izjav o zanesljivosti z odstavki o drugih zadevah 4.6 Razmisleki pri sumu goljufije Dodatek I - Dejavniki tveganja pri delovanju Dodatek II - Podrobnosti v zvezi s komponentami notranje kontrole Dodatek III - Izjava o zanesljivosti za leto 2010, ki jo je izdalo Sodišče Dodatek IV - Vseobsegajoči učinki kot osnova za določanje vrste prilagoditve revizijskih mnenj DAS, ki jih pripravi Sodišče DEL 2 - ZANESLJIVOST RAČUNOVODSKIH IZKAZOV (REVIZIJA RAČUNOVODSKIH IZKAZOV) Oddelek 1 - Okvir 1.1 Računovodski izkazi, ki jih je treba revidirati 1.2 Opredelitev zanesljivosti 1.3 Primeren okvir računovodskega poročanja 1.4 Profesionalno ravnanje 1.5 Splošni cilj revidiranja zanesljivosti računovodskih izkazov 1.6.1 Posamezni elementi računovodskih izkazov, ki jih je treba revidirati 1.6 Revizijske trditve v zvezi z zanesljivostjo Oddelek 2 - Načrtovanje 2.1 Načrtovanje - pregled 2.1.1 Osnova za revizorjev pristop k reviziji zanesljivosti 2.2 Določanje pomembnosti 2.2.1 Ravni pomembnosti 2.2.2. Pomembnost po kvantiteti in po kvaliteti v zvezi z zanesljivostjo 2.2.3. Pomembne postavke v računovodskih izkazih FCAM Podrobno kazalo

6 Podrobno kazalo 2.3 Prepoznavanje in ocenjevanje tveganj s pomočjo poznavanja organizacije in njenega okolja, vključno z njenim notranjim kontroliranjem 2.3.1 Revizijsko tveganje 2.3.2 Spoznavanje poslovanja organizacije, da se prepozna in oceni tveganje pri delovanju 2.3.3 Notranje kontroliranje organizacije 2.3.4 Prepoznavanje in ocenjevanje tveganja pri kontroliranju 2.3.5 Primeri tveganj napačnih navedb 2.4 Tehtanje zadostnosti, ustreznosti in zanesljivosti revizijskih dokazov 2.4.1 Razmerje med letnimi računovodskimi izkazi, revizijskimi dokazi in revizijskim poročilom 2.4.2 Viri revizijskih dokazov 2.4.3 Revizijski postopki za pridobitev revizijskih dokazov 2.5 Načrtovanje revizijskih postopkov 2.5.1 Povezovanje ocenjenega tveganja pomembno napačne navedbe z revizijskimi postopki 2.5.2 Načrtovanje preizkusov kontroliranja 2.5.3 Načrtovanje analitičnih postopkov kot postopkov preizkušanja podatkov 2.5.4 Načrtovanje preizkusov podrobnosti 2.5.5 Revizijsko vzorčenje 2.6 Priprava revizijskega memoranduma in revizijskega programa 2.6.1 Revizijski memorandum Oddelek 3 - Preučevanje 3.1 Pregled preučevanja 3.2 Izvajanje revizijskih postopkov preizkusi kontrol in preizkusi podrobnosti 3.2.1 Izvajanje preizkusov kontrol 3.2.2 Izvajanje preizkusov podrobnosti 3.3 Vrednotenje rezultatov revizijskih postopkov 3.3.1 Opredelitev napačnih navedb in njihovih možnih vzrokov 3.3.2 Vrste napačnih navedb 3.3.3 Učinek napačnih navedb na revizijski pristop 3.3.4 Sporočanje in popravljanje napačnih navedb 3.3.5 Vrednotenje učinka nepopravljenih napačnih navedb 3.3.6 Vrednotenje računovodskih izkazov kot celote 3.4 Izvajanje analitičnih postopkov preizkušanja podatkov 3.5 Pisne predstavitve 3.5.1 Potrditev poslovodstva za njegove odgovornosti 3.5.2 Posebne pisne predstavitve o pomembnih zadevah 3.5.3 Vrednotenje zanesljivosti pisnih predstavitev 3.6 Uporaba dela drugih 3.6.1 Uporaba dela drugega revizorja 3.6.2 Upoštevanje funkcije notranje revizije 3.6.3 Uporaba dela revizorjevega strokovnjaka 3.7 Drugi revizijski postopki 3.7.1 Računovodske ocene 3.7.2 Kasnejši dogodki 3.7.3 Zunanje potrditve 3.7.4 Povezane strani 3.8 Razčiščevanje revizijskih ugotovitev Oddelek 4 - Poročanje 4.1 Pregled poročanja 4.2 Vsebina izjave o zanesljivosti 4.2.1 Uvod 4.2.2 Vsebina izjave o zanesljivosti 4.2.3 Vrste mnenj 4.2.4 Kaj je treba upoštevati pri oblikovanju mnenja o letnih računovodskih izkazih 4.2.5 Kvalitativni vidiki računovodskih usmeritev subjekta 4.2.6 Opis veljavnega okvira računovodskega poročanja 4.2.7 Poštena predstavitev 4.2.8 Zgledi 4.2.9 Dodatne in druge informacije FCAM Podrobno kazalo

7 Podrobno kazalo 4.3 Prilagojena mnenja 4.3.1 Vrsta pomembno napačne navedbe 4.3.2 Vseobsegajoči učinki zadev, zaradi katerih je potrebna prilagoditev 4.3.3 Prepoved izrekanja delnih mnenj 4.3.4 Oblika in vsebina revizorjevega poročila, kadar je mnenje prilagojeno 4.4 Odstavki o poudarjeni zadevi in drugih zadevah 4.4.1 Značilnosti odstavka o poudarjeni zadevi 4.4.2 Oblika in umestitev odstavka o poudarjeni zadevi 4.5 Primerjalne informacije 4.5.1 Uvod 4.5.2 Revizijski postopki 4.5.3 Revizijsko poročanje Dodatek I - Revizije zanesljivosti, ki jih izvaja Sodišče Dodatek II - Primer predstavitvene listine v zvezi z zanesljivostjo računovodskih izkazov (začasni letni računovodski izkazi za leto 2010) DEL 3 - SKLADNOST POSLOVANJA Z VELJAVNIMI ZAKONI IN PREDPISI (REVIZIJA SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI) Oddelek 1: Okvir 1.1 Opredelitev in cilji revizije skladnosti poslovanja s predpisi 1.2 Pravne obveze Sodišča za izvajanje revizij skladnosti poslovanja s predpisi 1.3 Uporaba mednarodnih standardov revidiranja (MSR) za revizije skladnosti poslovanja s predpisi 1.4 Smotri in cilji revizije skladnosti poslovanja s predpisi 1.5 Revizije zakonitosti in pravilnosti 1.5.1 Opredelitev z izkazi povezanih transakcij 1.5.2 Pojem zakonitosti in pravilnosti 1.5.3 Dvojna pravna podlaga in proračunska obveznost 1.5.4 Splošni in posebni cilji revizije zakonitosti in pravilnosti Oddelek 2: Načrtovanje 2.1 Načrtovanje - pregled 2.1.1 Narava odhodkov Evropske unije in njene posledice za revizijo 2.1.2 Osnova revizorjevega pristopa k reviziji skladnosti 2.1.3 Merila za revizijo skladnosti 2.1.4 Pogoji za posle revizije skladnosti 2.2 Določanje pomembnosti 2.2.1 Pomembnost v zvezi s skladnostjo z veljavnimi zakoni in predpisi 2.2.2 Pomembnost po kvantiteti 2.2.3 Pomembnost po kvaliteti 2.2.4 Pomembnost v kontekstu neuspešnosti sistemov 2.3 Prepoznavanje in ocenjevanje tveganj s pomočjo poznavanja revidiranca in njegovega okolja 2.3.1 Revizijsko tveganje in postopki za oceno tveganj v zvezi s pomembno neskladnostjo 2.3.2 Spoznavanje zakonov in predpisov organizacije, da se prepozna in oceni tveganje pri delovanju 2.3.3 Notranje kontroliranje skladnosti z veljavnimi zakoni in predpisi v organizaciji 2.4 Tehtanje zadostnosti, ustreznosti in zanesljivosti revizijskih dokazov 2.4.1 Uvod 2.4.2 Viri revizijskih dokazov 2.4.3 Revizijski postopki za pridobitev revizijskih dokazov 2.5 Načrtovanje revizijskih postopkov 2.5.1 Presoje pri načrtovanju revizijskih postopkov za skladnost 2.5.2 Preizkusi kontrol 2.5.3 Postopki preizkušanja podatkov 2.5.4 Revizijsko vzorčenje g 2.6 Priprava revizijskega memoranduma in revizijskega programa FCAM Podrobno kazalo

8 Podrobno kazalo Oddelek 3: Preučevanje 3.1 Pregled preučevanja 3.2 Izvajanje revizijskih postopkov preizkusi kontrol in preizkusi podrobnosti 3.2.1 Izvajanje preizkusov kontrol 3.2.2 Izvajanje preizkusov podrobnosti 3.3 Revizijsko preučevanje vrednotenje rezultatov preizkusov kontrol in preizkusov podrobnosti skladnost z veljavnimi zakoni in predpisi 3.3.1 Vrednotenje rezultatov preizkusov kontrol 3.3.2 Vrednotenje rezultatov preizkusov podrobnosti 3.4 Analitični postopki 3.5 Pisne predstavitve 3.5.1 Uvod 3.5.2 Potrditev poslovodstva za njegove odgovornosti 3.5.3 Specifične pisne predstavitve glede posebnih uradnih trditev 3.6 Uporaba dela drugih 3.6.1 Uporaba dela drugega revizorja 3.6.2 Upoštevanje funkcije notranje revizije 3.6.3 Uporaba dela revizorjevega strokovnjaka 3.7 Drugi revizijski postopki 3.7.1 Kasnejši dogodki 3.7.2 Povezane strani 3.8 Razčiščevanje revizijskih ugotovitev Oddelek 4: Poročanje 4.1 Pregled poročanja 4.2 Izjava o zanesljivosti oblikovanje revizijskega mnenja 4.2.1 Uvod 4.2.2 Zahteve 4.2.3 Vrste mnenj 4.2.4 Kaj je treba upoštevati pri oblikovanju mnenja o zakonitosti in pravilnosti 4.2.5 Kvalitativni vidiki praks subjekta v zvezi s skladnostjo 4.2.6 Veljavni pravni in regulativni okvir 4.2.7 Zgledi 4.3 Prilagojena mnenja 4.3.1 Značilnosti primerov pomembne neskladnosti 4.3.2 Vseobsegajoči učinki zadev, zaradi katerih je potrebna prilagoditev 4.3.3 Oblika in vsebina revizorjevega poročila, kadar je mnenje prilagojeno 4.4 Odstavka o poudarjeni zadevi in drugih zadevah 4.5 Informacije v podkrepitev izjave o zanesljivosti 4.6 Specifične ocene v okviru izjave o zanesljivosti 4.7 Posebna poročila o revizijah skladnosti poslovanja s predpisi 4.7.1. Uvod 4.7.2 Oblika in vsebina posebnih revizijskih poročil Dodatek I - Ocena delovanja nadzornih in kontrolnih sistemov GLOSAR IN KRATICE Glosar Kratice FCAM Podrobno kazalo

9 Uvod PRIROČNIK ZA REVIZIJE RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI Podrobno kazalo Uvod 1 - Splošno 2 - Zanesljivost računovodskih izkazov 3 - Skladnost z veljavnimi zakoni in drugimi predpisi Glosar in kratice UVOD KAZALO Namen in težišče priročnika Struktura revizijske metodologije Sodišča Struktura priročnika za revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi FCAM Uvod

10 Uvod NAMEN IN TEŽIŠČE PRIROČNIKA Namen Težišče Priročnik je bil pripravljen kot pomoč revizorjem Evropskega računskega sodišča za izvajanje visokokakovstnih revizij računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi. Opredeljuje načela, s katerimi Sodišče utemeljuje svoj pristop k tem revizijam, in postopke, ki jih je treba uporabiti. Cilj priročnika je pomagati revizorjem, da bodo revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi izvajali gospodarno, učinkovito in uspešno, zato je težišče priročnika na: pristopu na podlagi tveganja, pri katerem je revizijska dejavnost osredotočena na področja revizorjeve izpostavljenosti tveganju, da ne bo prišel do ustreznega zaključka. Tveganje se ponovno preuči, ko se med revizijo pridobijo dodatne informacije; uporaba zdrave presoje na podlagi strokovnih standardov. STRUKTURA REVIZIJSKE METODOLOGIJE SODIŠČA MSR ISSAI Priročnik za revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi opredeljuje načela iz mednarodnih standardov revidiranja (MSR 1 ) ki jih je pripravila Mednarodna zveza računovodskih strokovnjakov (IFAC), in iz standardov Mednarodne organizacije vrhovnih revizijskih institucij (INTOSAI), zlasti smernic za revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi (ISSAI 2 ), pomembna za revizije Sodišča, ter daje navodila, kako jih je treba uporabljati pri revizijah za DAS ter drugih revizijah računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi. Dopolnjen je s praktičnimi napotki, kot so kontrolni seznami, navodila in podrobne metode, ter z elektronskim sistemom Sodišča za podporo reviziji. V priročniku ni navedeno celotno besedilo standardov, temveč samo najpomembnejši elementi tistih standardov, ki jih mora revizor/bralec po potrebi v celoti upoštevati. Podobno revizijske politike in standardi Sodišča 3 določajo vrsto pomembnih načel uporabe za vse revizije Sodišča. Priročnik je torej treba brati skupaj z revizijskimi politikami in standardi Sodišča. 1 Izvlečki iz Priročnika Mednarodnih standardov obvladovanja kakovosti, revidiranja, preiskovanja, poslov dajanja drugih zagotovil in sorodnih storitev, ki ga je izdal Odbor za mednarodne standarde revidiranja in dajanja zagotovil in objavila Mednarodna zveza računovodskih strokovnjakov (IFAC) aprila 2010, se uporabljajo z dovoljenjem IFAC. 2 ISSAI: Mednarodni standardi za vrhovne revizijske institucije. 3 Sklep št. 26-2010 o odločitvi izvedbenih pravil Poslovnika Računskega sodišča v členu 76 določa: Računsko sodišče sprejme svoje revizijske politike in standarde ter na podlagi njih podrobna pravila za načrtovanje, izvajanje in objavljanje svojega revizijskega dela. V členu 40(2)(b) pa je navedeno, da so direktorji in vodje enot odgovorni, da so revizijske naloge opravljene v skladu z revizijskimi politikami in standardi Računskega sodišča. FCAM Uvod

11 Uvod Revizijske politike in standardi Sodišča določajo: Evropsko računsko sodišče (ERS) pri izpolnjevanju svojih dolžnosti in obveznosti v okviru pooblastil iz Pogodbe in finančne uredbe izvaja revizije v skladu z mednarodnimi standardi revidiranja in etičnima kodeksoma IFAC in INTOSAI, če so uporabni v kontekstu Evropske unije. Revizorji morajo spoštovati revizijske priročnike ERS in vse revizijske postopke, ki jih sprejme Sodišče. Izraz revizor se nanaša na različne pristojnosti v revizijskem procesu. STRUKTURA PRIROČNIKA ZA REVIZIJE RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI Trije deli Priročnik je razdeljen v tri dele, ki opisujejo naslednja področja: - načela in postopke, ki se uporabljajo za vse revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi, ki jih izvaja Sodišče; - načela in postopke za revizije zanesljivosti računovodskih izkazov; - načela in postopke za revizije skladnosti z veljavnimi zakoni in drugimi predpisi. Štirje oddelki Vsak del je sestavljen iz štirih oddelkov, razdeljenih na več poglavij. V oddelku 1 je določen okvir za revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi v okolju Evropske unije. Oddelek 2 opisuje načrtovanje revizij, vključno z določanjem pomembnosti, opredeljevanjem področij ključnih tveganj na podlagi razumevanja subjekta in zasnovo ustreznega revizijskega preizkušanja, kar je osnova za učinkovito in uspešno revizijo. V oddelku 3 so opredeljene metodologije, ki se uporabljajo med fazo preučevanja, da se pridobijo zadostni, ustrezni in zanesljivi revizijski dokazi, kar naj bi pripeljalo do zaključkov o revizijskem cilju (ciljih). V oddelku 4 so opisana poročila, ki jih je treba pripraviti, in vrste mnenj, ki jih je mogoče izreči pri poročanju o revizijah računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi, ki jih izvede Sodišče. Za obvezne elemente se v celem priročniku uporabljajo stavki z glagolom morati. Bralcem priporočamo, naj si o tistih vidikih revizij, za katero iščejo napotke, najprej preberejo ustrezna poglavja v splošnem delu. Za podrobnejše FCAM Uvod

12 Uvod informacije o revizijah zanesljivosti računovodskih izkazov ali skladnosti poslovanja s predpisi pa naj preberejo ustrezna poglavja v delu o zanesljivosti ali skladnosti. FCAM Uvod

13 Splošno Kazalo PRIROČNIK ZA REVIZIJE RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI Podrobno kazalo Uvod 1 Splošno 2 Zanesljivost računovodskih izkazov 3 Skladnost z veljavnimi zakoni in drugimi predpisi Glosar in kratice DEL 1. SPLOŠNO KAZALO Oddelek 1 - Okvir Oddelek 2 - Načrtovanje Oddelek 3 - Preučevanje Oddelek 4 - Poročanje Dodatek I - Dejavniki tveganja pri delovanju Dodatek II - Podrobnosti v zvezi s komponentami notranje kontrole Dodatek III - Izjava o zanesljivosti Sodišča za leto 2010 Dodatek V - Vseobsegajoči učinki kot osnova za določanje vrste prilagoditve revizijskih mnenj DAS, ki jih pripravi Sodišče FCAM Part 1 Table of contents

14 Splošno Okvir PRIROČNIK ZA REVIZIJE RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI 1 Splošno Oddelek 1: Okvir Oddelek 2: Načrtovanje Oddelek 3: Preučevanje Oddelek 4: Poročanje Dodatki DEL 1 SPLOŠNO ODDELEK 1: OKVIR KAZALO 1.1 Opredelitev posla dajanja zagotovil 1.2 Za kaj se priročnik uporablja? 1.3 Kaj mora Sodišče revidirati? 1.4 Katera revizijska poročila in mnenja je treba pripraviti? 1.5 Zakonska pravica Sodišča do dostopa 1.6 Strokovne obveznosti Sodišča v zvezi z revizijami računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi 1.7 Vrste in cilji revizij računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi, ki jih izvaja Sodišče 1.8 Revizijske trditve 1.9 Pregled procesa revizij računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi 1.10 Dokumentiranje revizijskega dela 1.11 Obvladovanje kakovosti FCAM Del 1 Oddelek 1

15 Splošno Okvir 1.1 OPREDELITEV POSLA DAJANJA ZAGOTOVIL Sodišče izvaja svoje posle dajanja zagotovil, da lahko izrazi zaključke in po potrebi mnenje o neki zadevi, in sicer o zanesljivosti računovodskih izkazov ali skladnosti z ustreznimi zakoni in drugimi predpisi. Posli Sodišča se imenujejo posli dajanja zagotovil, ker so namenjeni povečanju stopnje zaupanja pričakovanih uporabnikov ali zagotovila za uporabnike v zvezi z obravnavano zadevo, ki se doseže z uporabo objektivnih kriterijev. Posel dajanja zagotovil je lahko: Sprejemljivo zagotovilo Omejeno zagotovilo posel dajanja sprejemljivega zagotovila (revizija): revizor mora pri tem zmanjšati tveganje na sprejemljivo nizko raven, da pridobi sprejemljivo zagotovilo, ki je osnova za izražanje zaključkov v trdilni obliki in po potrebi mnenja, ki ga doseže na podlagi opravljenih revizijskih postopkov (npr. računovodski izkazi pošteno predstavljajo/ne predstavljajo pošteno ); posel dajanja omejenega zagotovila (preiskovanje): revizor opravi bolj omejene postopke, kot so potrebni za revizijo, kar mu omogoča, da pridobi omejeno ali zmerno zagotovilo, ki je osnova za izražanje zaključkov v nikalni obliki (naše pozornosti ni pritegnilo nič, kar bi kazalo, da ). Priročnik obravnava posle dajanja sprejemljivih zagotovil, kar je zdajšnje delo Sodišča. Za posle dajanja omejenih zagotovil, ki bi jih lahko opravljalo, bi se uporabljali manj zahtevni postopki, predpisani v mednarodnih standardih IFAC za posle preiskovanja in ustreznih smernicah ISSAI. 1.2 ZA KAJ SE PRIROČNIK UPORABLJA? Vse letne in izbrane revizije Besedilo priročnika se v glavnem nanaša na splošni proračun Evropske unije in Komisijo, saj sta ta glavni revizijski področji Sodišča, vendar se ta okvir uporablja za vse letne revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi, ki jih izvaja Sodišče, vključno z revizijami evropskih razvojnih skladov, agencij, uradov in drugih organov, ter revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi, za katerih izvedbo se Sodišče odloči. 1.3 KAJ MORA SODIŠČE REVIDIRATI? Člen 287 Pogodbe o delovanju Evropske unije (PDEU) ter uredbe za evropske razvojne sklade in agencije določajo zakonske obveznosti Sodišča v zvezi z revizijami računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi ter pogoje za posle Sodišča v zvezi s tem. Tako na primer PDEU določa, da Sodišče: Preučevanje računovodskih izkazov (i) pri revizijah zanesljivosti računovodskih izkazov (revizije FCAM Del 1 Oddelek 1

16 Splošno Okvir računovodskih izkazov) [...] izvaja revizije vseh prihodkov in odhodkov Unije. Prav tako izvaja revizije prihodkov in odhodkov vseh organov, uradov ali agencij, ki jih je ustanovila Unija, če ustrezni ustanovni akt takšne revizije ne izključuje. Preverjanje zakonitosti in pravilnosti (ii) pri revizijah zakonitosti in pravilnosti (revizije skladnosti poslovanja s predpisi) [...] preveri zakonitost in pravilnost vseh prihodkov in odhodkov [...]. Pri tem poroča zlasti o vseh primerih nepravilnosti. Revizija prihodkov se opravi na podlagi zapadlih zneskov in zneskov, ki so bili Uniji dejansko plačani. Revizija odhodkov se opravi na podlagi prevzetih obveznosti in izvršenih izplačil. (iii) pri drugih revizijah Opažanja v zvezi s posameznimi vprašanji [...] lahko [...] kadar koli predloži svoje ugotovitve glede specifičnih vprašanj, zlasti v obliki posebnih poročil [...]. Ta določba Sodišču omogoča, da poleg revizij, posebej zahtevanih v zgornjih odstavkih (i) in (ii), izvaja tudi izbrane revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi. 1.4 KATERA REVIZIJSKA POROČILA IN MNENJA JE TREBA PRIPRAVITI? Izjava o zanesljivosti Letno poročilo V členu 287 PDEU je navedeno, da: Računsko sodišče predloži Evropskemu parlamentu in Svetu izjavo o zanesljivosti poslovnih knjig ter zakonitosti in pravilnosti poslovnih dogodkov [...]. Ta izjava je lahko dopolnjena s posebnimi ocenami za vsako večje področje dejavnosti Unije. Isti člen določa tudi: Računsko sodišče pripravi letno poročilo po koncu vsakega proračunskega leta. Izjava o zanesljivosti 4 je del letnega poročila o izvrševanju splošnega proračuna, ki ga pripravi Evropsko računsko sodišče in vsebuje tudi posamične ocene za vse glavne skupine politik. Evropski razvojni skladi, agencije, uradi in podobni organi V skladu z veljavnimi uredbami se podobno mnenje v obliki izjave o zanesljivosti in letno poročilo pripravita tudi za evropske razvojne sklade. Prav tako se pripravijo revizijska poročila za revizije računovodskih izkazov, ki jih Sodišče izvede na agencijah, uradih in podobnih organih. Ta poročila vsebujejo mnenja v obliki izjave o zanesljivosti, da ustrezni organi za razrešnico dobijo poročila, primerljiva za različna leta, in da se omogoči večja 4 Navadno imenovana DAS (kratica za francoski izraz déclaration d'assurance. FCAM Del 1 Oddelek 1

17 Splošno Okvir usklajenost revizijskega pristopa. Vrste revizijskih poročil so v tabeli 14 poglavja 4.1.2 v splošnem delu tega priročnika. 1.5 ZAKONSKA PRAVICA SODIŠČA DO DOSTOPA Revizije do ravni končnih upravičencev Obvezna diskretnost Pogodba o delovanju Evropske unije (člen 287) daje Sodišču pravico, da opravlja revizije [...] na kraju samem v drugih institucijah Unije, v prostorih katerega koli organa, urada ali agencije, ki vodi računovodske evidence prihodkov ali odhodkov v imenu Unije, ter v državah članicah, tudi v prostorih katere koli fizične ali pravne osebe, ki prejema plačila iz proračuna. To Sodišču omogoča opravljanje revizij vse do ravni končnih upravičencev. Zaposleni v institucijah Evropske unije morajo biti skrajno diskretni glede dejstev in informacij, za katere izvedo med opravljanjem ali v zvezi z opravljanjem svojih nalog 5. Ker ima Sodišče velike pravice dostopa do informacij, je ta obvezna diskretnost zelo pomembna, še zlasti ker so podatki, s katerimi ravnajo zaposleni, pogosto občutljivi. 1.6 STROKOVNE OBVEZNOSTI SODIŠČA V ZVEZI Z REVIZIJAMI RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI MSR in standardi INTOSAI Revizijska politika Sodišča določa, da je treba revizije opravljati v skladu z mednarodnimi standardi revidiranja in etičnima kodeksoma IFAC in INTOSAI, kadar jih je mogoče uporabljati v razmerah EU. MSR in standardi INTOSAI veljajo za revizije zanesljivosti računovodskih izkazov in po analogiji tudi za revizije skladnosti z veljavnimi zakoni in drugimi predpisi. 1.7 VRSTE IN CILJI REVIZIJ RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI, KI JIH IZVAJA SODIŠČE Namen revizij računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi je omogočiti Sodišču oblikovanje zaključkov o posameznih revizijskih ciljih in po potrebi izdati revizijsko mnenje. Revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi, ki jih izvaja Sodišče, v skladu z zgoraj opredeljenimi zakonskimi zahtevami praviloma vključujejo revizije: (i) Zanesljivost računovodskih izkazov zanesljivosti računovodskih izkazov, ki vključujejo računovodske izkaze 5 Kadrovski predpisi za uradnike ES, členi 17 do 19, Pogoji za zaposlitev drugih uslužbencev EC, člen 11. FCAM Del 1 Oddelek 1

18 Splošno Okvir in poročila o izvrševanju proračuna. Splošni cilj revizij zanesljivosti računovodskih izkazov je ugotoviti, ali ti v vseh pomembnih pogledih pošteno predstavljajo finančni položaj ter rezultate poslovanja in denarne tokove v skladu s primernim okvirom računovodskega poročanja; (ii) Zakonitost in pravilnost transakcij, ki so povezane z izkazi (iii) Izbrane revizije skladnosti poslovanja zakonitosti in pravilnosti transakcij, ki so povezane z računovodskimi izkazi. Splošni cilj revizije skladnosti poslovanja s predpisi je ugotoviti, ali so transakcije v vseh pomembnih pogledih skladne z veljavnimi zakoni in drugimi predpisi (npr. PDEU, finančno uredbo, izvedbenimi pravili, posebnimi uredbami, sklepi o financiranju in določbami pogodb); posebnih tem, izbranih na podlagi pomembnosti, ki se jim pripisuje v nekem trenutku. Cilji teh revizij so odvisni od narave posamezne revizijske naloge, npr. preiskave vzrokov velike pogostosti nezakonitih ali nepravilnih transakcij, ugotovljenih pri prejšnjih revizijah, ali delovanja posameznega kontrolnega sistema na Komisiji ali v državah članicah. Pri revizijah računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi je treba preizkusiti uspešnost sistemov notranje kontrole. To lahko velja za sisteme, ki se nanašajo na (i) zanesljivost računovodskih izkazov ali (ii) preprečevanje ali odkrivanje in odpravljanje nezakonitih in nepravilnih prihodkov in odhodkov. 1.8 REVIZIJSKE TRDITVE Opredelitev trditev Zanesljivost: za neko obdobje Prej omenjeni revizijski cilji so podkrepljeni s posebnimi revizijskimi cilji, na katere lahko gledamo tudi kot na trditve ali predstavitve poslovodstva revidiranca. Te trditve so lahko izrecne (kadar poslovodstvo revidiranca izjavi, da so računovodski izkazi pripravljeni na podlagi mednarodnih računovodskih standardov za javni sektor) ali nakazani (npr. kadar poslovodstvo revidiranca nakaže, da so transakcije, za katere so bila izvršena plačila, upravičene glede na ustrezna pravila). Revizor uporablja trditve, da preuči različne vrste morebitnih napačnih navedb ali neskladnosti s predpisi, do katerih lahko pride. Posamezne trditve v zvezi z zanesljivostjo, zakonitostjo in pravilnostjo ter sistemi notranje kontrole so: Zanesljivost (a) Trditve o vrstah transakcij in dogodkov v revidiranem obdobju Nastanek do transakcij in dogodkov, ki so bili evidentirani, je v resnici prišlo in se nanašajo na subjekt. Popolnost vse transakcije in dogodki, ki jih je treba evidentirati, so evidentirani. Točnost zneski in drugi podatki, ki se nanašajo na evidentirane transakcije in dogodke, so bili ustrezno evidentirani. FCAM Del 1 Oddelek 1

19 Splošno Okvir Časovna uvrstitev transakcije in dogodki so bili evidentirani v pravilnem obračunskem obdobju. Razvrstitev transakcije in dogodki so bili vknjiženi na pravilne konte. Zakonitost in pravilnost proračunska sredstva so na voljo 6. (b) Trditve o saldih na kontih na koncu obdobja Obstoj sredstva, obveznosti in deleži v lastniškem kapitalu obstajajo. na koncu obdobja Pravice in obveze subjekt ima ali obvladuje pravice v zvezi s sredstvi, obveznosti pa so njegova obveza. Popolnost vsa sredstva, obveznosti in deleži v lastniškem kapitalu, ki naj bi bili evidentirani, so tudi evidentirani. Vrednotenje in razporeditev sredstva, obveznosti in deleži v lastniškem kapitalu so vključeni v računovodske izkaze z ustreznimi zneski in vse iz tega izhajajoče prilagoditve vrednotenj in razporeditev so ustrezno evidentirane. (c) Trditve o predstavitvi in razkritju predstavitev Nastanek ter pravice in obveze do razkritih dogodkov, transakcij in drugih zadev je v resnici prišlo in se nanašajo na subjekt. Popolnost vsa razkritja, ki naj bi bila vključena v računovodske izkaze, so tudi vključena. Razvrstitev in razumljivost računovodske informacije so ustrezno predstavljene in opisane, razkritja pa so jasno izražena. Točnost in vrednotenje računovodske in druge informacije so razkrite pošteno in z ustreznimi zneski. Zakonitost in pravilnost Zakonitost in pravilnost Stvarnost in meritve operacije, povezane z računovodskimi izkazi, obstajajo in so točno opredeljene. Upravičenost transakcij, povezanih z računovodskimi izkazi merila za upravičenost za razne transakcije so izpolnjena. Skladnost z drugimi regulativnimi zahtevami druga merila (ki se ne nanašajo na upravičenost) so izpolnjena. Pravilnost izračunov vsi izračuni so pravilno izvedeni. Popolnost in točnost računovodenja vse transakcije so obračunane, niso 6 Nezakonita in nepravilna transakcija se ne navede kot transakcija, ki vpliva na zanesljivost računovodskih izkazov, če je bila pravilno vknjižena. Treba pa je ustrezno razkriti finančni učinek ali tveganja nepravilnosti. FCAM Del 1 Oddelek 1

20 Splošno Okvir vključene več kot enkrat in so evidentirane v pravilnem obračunskem obdobju in po pravilni vrednosti. Tabela 1: Vrste in cilji revizij računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi Revizije računovodskih izkazov Revizije skladnosti poslovanja s predpisi Zanesljivost letnih Zakonitost in pravilnost Skladnost z veljavnimi Predmet računovodskih izkazov transakcij, povezanih z zakoni in drugimi predpisi za računovodskimi izkazi izbrane teme Uspešnost sistemov notranje kontrole 7 Vrsta naloge Ponavljajoče se naloge: revizijski program za te revizije ostaja v glavnem iz leta v leto nespremenjen Izbrana naloga: revizijski program je odvisen od posebnega cilja revizije Vsebina naloge Preučevanje računovodskih izkazov, preverjanje, ali so resničen in pošten prikaz Ponavljajoča se ali izbrana naloga Pregled postopkov in finančnih evidenc, da se ugotovi, ali se upoštevajo zakoni, drugi predpisi, pravila in postopki, določeni v zakonodaji; preizkus stvarnosti in zakonitosti transakcij, povezanih z računovodskimi izkazi Preizkus sistemov, da se ugotovi. ali so uspešni glede na namen (zanesljivost ali skladnost poslovanja s predpisi) Nastanek, popolnost, Nastanek, popolnost, Odvisno od revizijskih ciljev točnost, časovna uvrstitev, točnost, časovna uvrstitev, razvrstitev, zakonitost in obstoj, pravice in obveze, pravilnost, obstoj, pravice in vrednotenje in Trditve obveze, vrednotenje in upravičenost razporeditev; ločevanje med dogodki v nekem obdobju in na koncu obdobja ter predstavitev Pravilna zasnova, vzdrževanje in nepretrgano delovanje sistemov Priprava DAS vključuje večino revizij računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi Velik del zmogljivosti Sodišča za revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi je namenjenih revizijam zanesljivosti in zakonitosti/pravilnosti splošnega proračuna EU (znanih kot revizije za pripravo DAS, kot je navedeno v PDEU). Preostanek je namenjen revizijam zanesljivosti in zakonitosti/pravilnosti evropskih razvojnih skladov, agencij, uradov in podobnih organov ter posebnim revizijam. 7 Uspešnost sistemov notranje kontrole sistem je pravilno zasnovan in vzdrževan ter je vse obdobje tudi nepretrgano deloval. FCAM Del 1 Oddelek 1

21 Splošno Okvir 1.9 PREGLED PROCESA REVIZIJ RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI Proces odločanja na podlagi presoje Revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi, ki jih opravlja Sodišče, sestavlja proces zbiranja, posodabljanja in analiziranja podatkov iz različnih virov zaradi sprejemanja odločitev, zaključkov in po potrebi izdaje revizijskega mnenja na podlagi dobre strokovne presoje. Čeprav so v tem priročniku faze načrtovanja, preučevanja in poročanja zaporedno prikazane, se celoten proces ponavlja, kot je prikazano v nadaljevanju. Revizor lahko torej nekatere postopke opravi istočasno ali se na podlagi novih informacij na kateri koli točki procesa vrne na prejšnjo stopnjo in jo ponovno preveri. Diagram 1: Časovni potek revizijskega procesa NAČRTOVANJE Ocena pomembnih tveganj na podlagi razumevanja okolja revidiranja - zbiranje in analiza podatkov Zasnova revizijskih postopkov PREUČEVANJE Izvedba revizijskih postopkov - postopki preizkusa kontrol in analiz ter drugi postopki preizkušanja podatkov Ovrednotenje rezultatov glede na pričakovanja - po potrebi sprememba pristopa POROČANJE Oblikovanje revizijskih zaključkov in/ali mnenja Priprava poročila FCAM Del 1 Oddelek 1

22 Splošno Okvir 1.10 DOKUMENTIRANJE REVIZIJSKEGA DELA ISSAI 1230 [MSR 230] Revizorjev cilj je imeti zadosten in ustrezen zapis osnov za revizorjevo poročilo ter dokaze, da je bila revizija načrtovana in opravljena v skladu z MSR ter ustreznimi zakonskimi in regulativnimi zahtevami. 1.10.1 Pravočasna priprava revizijske dokumentacije 1.10.2 Dokumentacija o opravljenih revizijskih postopkih in o pridobljenih revizijskih dokazih 1.10.3 Sestavljanje revizijskih spisov 1.10.4 Spremembe revizijske dokumentacije 1.10.1 Pravočasna priprava revizijske dokumentacije Revizor mora pravočasno pripraviti revizijsko dokumentacijo. 1.10.2 Dokumentacija o opravljenih revizijskih postopkih in o pridobljenih revizijskih dokazih Revizor mora pripraviti revizijsko dokumentacijo, da omogoči izkušenemu revizorju, ki ni sodeloval pri reviziji, da spozna: vrsto, časovni potek in obseg izvedenih revizijskih postopkov, njihove rezultate in pridobljene revizijske dokaze ter bistvene zadeve, ki so se pojavile med revizijo, zaključke ter bistvene strokovne presoje, uporabljene pri doseganju teh zaključkov. Dokazi, ki so pravočasno dokumentirani v elektronski ali drugi obliki Revizor mora imeti (i) zadosten in ustrezen zapis osnov za revizijske zaključke in, kadar je primerno, revizijsko mnenje ter (ii) dokaze, da je bila revizija opravljena v skladu z mednarodnimi standardi revidiranja in ustreznimi zakonskimi in regulativnimi zahtevami. Načrtovanje revizije ter preučevanje in poročanje o njej morajo biti pravočasno dokumentirani v elektronskem sistemu Sodišča za podporo reviziji, ki vsebuje standardne revizijske programe in delovno gradivo, po potrebi pa tudi v papirni obliki. 1.10.3 Sestavljanje revizijskih spisov Po datumu revizorjevega poročila mora revizor pravočasno sestaviti končni revizijski spis (v delu). kot stalnih spisov ali spisov v delu Dolgoročne informacije, koristne za prihodnje revizije, je treba hraniti kot stalne spise, ki se redno posodabljajo, podatke o potekajočih revizijah pa je treba vključiti v spise v delu. FCAM Del 1 Oddelek 1

23 Splošno Okvir 1.10.4 Spremembe revizijske dokumentacije Če mora revizor v izjemnih okoliščinah opraviti nove ali dodatne revizijske postopke ali če pride do novih zaključkov po datumu revizorjevega poročila, mora dokumentirati: okoliščine, na katere je naletel, nove dodatne revizijske postopke, ki jih je opravil, pridobljene revizijske dokaze in dosežene zaključke ter čas in avtorja sprememb revizijske dokumentacije, do katerih je zaradi tega prišlo, in, kadar je ustrezno, njihovega pregleda. 1.11 OBVLADOVANJE KAKOVOSTI MSOK1 ISSAI 40 ISSAI 1220 [MSR 220] Cilj Sodišča je vzpostaviti in vzdrževati sistem obvladovanja kakovosti za pridobitev sprejemljivega zagotovila, da: (a) Sodišče in njegovo osebje izpolnjujeta strokovne standarde ter ustrezne zakonske in regulativne zahteve ter da (b) so poročila, ki jih izda Sodišče, okoliščinam primerna. 1.11.1 Opredelitev obvladovanja kakovosti 1.11.2 Elementi sistema obvladovanja kakovosti 1.11.1 Opredelitev obvladovanja kakovosti Obvladovanje kakovosti sestavljajo vsi sprejeti ukrepi in izvedeni postopki med procesom revizije, namenjeni zagotavljanju kakovosti revizijskega dela in poročila na njegovi osnovi. 1.11.2 Elementi sistema obvladovanja kakovosti Sodišče je vzpostavilo in vzdržuje sistem obvladovanja kakovosti, ki zajema usmeritve in postopke, ki obravnavajo vsakega od naslednjih elementov: (a) odgovornost vodstva za kakovost na Sodišču, (b) ustrezne etične zahteve, (c) sprejem in ohranjanje razmerij, (d) človeške vire, (e) izvajanje posla (obvladovanje kakovosti) (f) spremljanje (zagotavljanje kakovosti). Sodišče svoje usmeritve in postopke zapiše v dokumentih in z njimi seznani svoje osebje. Za vzdrževanje sistema obladovanja kakovosti je potrebno nenehno spremljanje in zavezanost nenehnemu izboljševanju. FCAM Del 1 Oddelek 1

24 Splošno Načrtovanje PRIROČNIK ZA REVIZIJE RAČUNOVODSKIH IZKAZOV IN SKLADNOSTI POSLOVANJA S PREDPISI 1 SPLOŠNO Oddelek 1 - Okvir Oddelek 2 - Načrtovanje Oddelek 3 - Preučevanje Oddelek 4 - Poročanje Dodatki DEL 1 SPLOŠNO ODDELEK 2 NAČRTOVANJE KAZALO 2.1 Pregled načrtovanja 2.2 Določanje pomembnosti 2.3 Prepoznavanje in ocenjevanje tveganj s pomočjo poznavanja organizacije in njenega okolja, vključno z modelom zagotovil Sodišča 2.4 Tehtanje zadostnosti, ustreznosti in zanesljivosti revizijskih dokazov 2.5 Načrtovanje revizijskih postopkov 2.6 Priprava revizijskega memoranduma in revizijskega programa FCAM Del 1 Oddelek 2

25 Splošno Načrtovanje 2.1 PREGLED NAČRTOVANJA ISSAI 1300 [MSR 300] Revizorjev cilj je načrtovati revizijo tako, da bo uspešno potekala. 2.1.1 Programiranje kot začetek revizijske naloge 2.1.2 Kaj je mišljeno z načrtovanjem revizije 2.1.3 Pomembnost in vrsta načrtovanja 2.1.4 Koraki v fazi načrtovanja 2.1.1 Programiranje kot začetek revizijske naloge Letni program dela V letnem programu dela Sodišča (LPD) so opredeljene revizijske naloge, ki jih je treba izvesti v nekem letu. Vključuje revizije računovodskih izkazov in skladnosti poslovanje s predpisi ter revizije smotrnosti poslovanja, sredstva, potrebna za izvedbo nalog, in načrtovane roke za njihovo dokončanje. Posamezne revizijske naloge se nato izvedejo v skladu z LPD, začnejo pa se z načrtovanjem, ki je podlaga za izvedbo revidiranja, katerega namen je priti do zaključkov o revizijskih ciljih in po potrebi pripraviti revizijsko mnenje, kot je prikazano. Diagram 2: Revizija od začetka do konca Organ za razrešnico ali nadzorni organ Programiranje Odločanje o revizijskih nalogah, dodeljevanje virov revizijam Poročanje Povzemanje in potrjevanje rezultatov, oblikovanje mnenja, pisanje poročila Strategija Sodišča Letni delovni program Sodišča Predhodna opažanja Revizijsko poročilo in Portfelj potencialnih revizijskih nalog Letni delovni program revizijskih senatov Kontradiktorni postopek z revidirancem Izjava o zanesljivosti Načrtovanje Odločanje o tem, zakaj, kaj, kje, kako, kdaj, kdo, načrtovanje revizijskih postopkov Preučevanje Priprava, sporočanje in analiziranje informacij, zbiranje in vrednotenje dokazov Predhodna študija Revizijski koraki Delovno gradivo Pismo o nadaljnjem ukrepanju Revizijski memorandum Revizijski program Opažanja Izjava s predhodnimi ugotovitvami Revidiranec FCAM Del 1 Oddelek 2

26 Splošno Načrtovanje 2.1.2 Kaj je mišljeno z načrtovanjem revizije Zmanjšanje tveganja napačnih zaključkov Izložki načrtovanja Načrtovanje revizije zajema zbiranje in ocenjevanje informacij ter odločanje o obsegu revizije, revizijskem pristopu, času izvedbe revizije in virih. Cilj je opraviti revizijsko delo, ki zmanjšuje tveganje oblikovanja napačnega zaključka ali po potrebi mnenja o ciljih revizije na sprejemljivo nizko raven. Izložki načrtovanja revizije so revizijski memorandum (APM), v katerem so določeni viri za revizijo in celotna revizijska strategija, ter revizijski programi, ki vsebujejo navodila za vrsto, čas in obseg revizijskega dela, ki bo opravljeno. Revizijsko delo se ne sme začeti, dokler revizijskega memoranduma ne sprejme senat CEAD. 2.1.3 Pomembnost in vrsta načrtovanja Osnova za kakovostno revizijo Ponavljajoč se proces Potrebnost presoje in nezaupljivosti Dobro načrtovanje pomaga zagotoviti, da se revizijsko delo določi glede na tveganje, da se pravočasno ugotovijo in rešijo morebitni problemi ter da je revizija ustrezno organizirana in vodena, tako da se izvede gospodarno, učinkovito in uspešno. Vrsta in obseg načrtovalnih dejavnosti se razlikujeta glede na velikost in zapletenost revidirane organizacije ter prejšnje izkušnje revizorja z revidirancem. Čeprav je načrtovanje revizije v fazi načrtovanja najintenzivnejše, pa se ne izvaja samo na tej stopnji, ampak je stalen in ponavljajoč se proces, saj se nadaljuje ves čas revizije. Pri tem se upoštevajo nove okoliščine, kot so nepredvidene spremembe v poslovanju ali sistemih revidiranca ali nepričakovani rezultati, ki se pokažejo v fazi preučevanja. Treba se je zavedati, da revizija računovodskih izkazov ali revizija skladnosti poslovanja s predpisi ni vrsta mehanskih postopkov, ki jih je treba izvesti. Najpomembneje je, da se tako pri načrtovanju kot pri izvajanju revizij in poročanju o njih uporabljata strokovna presoja in poklicna nezaupljivost. Revizorji morajo upoštevati tudi znanje, pridobljeno pri ustreznih revizijah smotrnosti poslovanja na nekem področju. 2.1.4 Koraki v fazi načrtovanja Revizor mora načrtovati, kako bo: Določanje pomembnosti (a) določil pomembnost s kvantitativnega in kvalitativnega vidika; Prepoznavanje in ocenjevanje pomembnih tveganj (b) prepoznal in ocenil pomembna tveganja s pomočjo poznavanja FCAM Del 1 Oddelek 2

organizacije in njenega okolja, vključno z notranjim kontroliranjem; 27 Splošno Načrtovanje Načrtovanje revizijskih postopkov (c) načrtoval revizijske postopke, in sicer vrsto, čas in obseg revizijskega dela, ki ga je treba opraviti glede na prepoznana tveganja; Priprava revizijskega memoranduma in revizijskega programa (d) pripravil revizijski memorandum in revizijski program. Vsak od teh korakov je podrobno opisan v naslednjih poglavjih tega oddelka. 2.2 DOLOČANJE POMEMBNOSTI ISSAI 1320 [MSR 320] ISSAI 1450 [MSR 450] Revizorjev cilj je, da primerno uporabi zamisel pomembnosti pri načrtovanju in izvajanju revizije. 2.2.1 Uvod in opredelitev 2.2.2 Osredotočenost na uporabnike informacij 2.2.3 Razlogi za opredelitev pomembnosti 2.2.4 Kdaj je treba razmisliti o pomembnosti 2.2.5 Kvantitativni in kvalitativni vidiki 2.2.6 Dokumentiranje pomembnosti 2.2.1 Uvod in opredelitev Pomembnost je temeljni pojem pri reviziji računovodskih izkazov in skladnosti poslovanja s predpisi. Določa raven odstopanja, za katero je po revizorjevem mnenju verjetno, da bo vplivala na uporabnike finančnih informacij (npr. računovodskih izkazov). Postavka ali skupina postavk je lahko pomembna zaradi svoje vrednosti, narave (pripadajoče značilnosti) ali konteksta, v katerem se je pojavilo odstopanje. 2.2.2 Osredotočenost na uporabnike informacij Razmislek o tem, kaj je pomembno za uporabnike Postavka ali skupina postavk je pomembna, če bi odstopanje pri tej postavki ali skupini postavk verjetno privedlo do tega, da bi uporabniki sprejeli drugačne odločitve. Zato je treba pomembnost oceniti glede na revizorjevo poznavanje pričakovanj uporabnikov. Če uporabniki ne zagotovijo ali ne morejo zagotoviti informacij o tem, kaj je zanje pomembno, pri revizijah Sodišča revizor določi pomembnost v čim zgodnejši fazi načrtovanja revizije. Raznolikost uporabnikov Strokovna presoja V EU so uporabniki informacij, ki jih je treba upoštevati pri določanju pomembnosti, predvsem Parlament in Svet (zlasti zaradi postopka razrešnice), poleg njiju pa še Komisija in druge institucije EU, organi držav članic, mediji in splošna javnost. Glede na raznolikost uporabnikov je FCAM Del 1 Oddelek 2

28 Splošno Načrtovanje določanje pomembnosti vprašanje strokovne presoje. 2.2.3 Razlogi za opredelitev pomembnosti Pomaga pri določanju obsega revizijskih preizkusov in vrednotenju rezultatov Določanje meja pomembnosti revizorju pomaga načrtovati revizijo, tako da se zagotovi, da se pri revizijskih preizkusih odkrijejo pomembna odstopanja in da so viri Sodišča uporabljeni gospodarno, učinkovito in uspešno. Revidiranje pri strožjem (nižjem) pragu pomembnosti zahteva več revizijskega preizkušanja, vendar se mora revizor izogniti pretiranemu revidiranju na področjih, na katerih ni potrebno obsežno delo. 2.2.4 Kdaj je treba razmisliti o pomembnosti Revizor mora o pomembnosti razmišljati med: Načrtovanje Preučevanje Poročanje načrtovanjem, da bo lažje ocenil pomembna tveganja ter določil vrsto, čas in obseg revizijskih postopkov; preučevanjem, ko upošteva nove informacije, ki lahko zahtevajo spremembo načrtovanih postopkov, in ko vrednoti učinek odstopanj; poročanjem, ko pripravi dokončne zaključke, in, če je potrebno, tudi revizijsko mnenje. 2.2.5 Kvantitativni in kvalitativni vidiki Revizorji morajo upoštevati pomembnost po kvantiteti in po kvaliteti. Pomembnost po kvantiteti (i) Pomembnost po kvantiteti se določi z določitvijo številčne vrednosti praga pomembnosti. Ta prag se uporablja kot odločilni dejavnik pri izračunavanju velikosti vzorcev za preizkušanje podatkov in pri razlaganju rezultatov revizije. Številčna vrednost se dobi tako, da se izbere odstotek ustrezne osnove. Oba odražata obseg, za katerega revizor presodi, da ga bodo uporabniki informacij najverjetneje šteli za pomembnega. 0,5 2 % Za Sodišče je odstotek, ki pomeni prag, med 0,5 % in 2 %. Čeprav je izbira stvar presoje, se običajno uporablja prag v višini 2 %. Na podlagi pričakovanj uporabnikov (glej 2.2.2) se lahko uporabi drugačen prag. Poleg odstotka, ki pomeni prag, se lahko določi tudi zgornja meja v smislu absolutnega zneska. odhodkov ali prihodkov ali bilance stanja Osnova so običajno vsi odhodki (npr. izkoriščenost prevzetih obveznosti za odobrena sredstva pri reviziji prevzetih obveznosti in izkoriščenost FCAM Del 1 Oddelek 2