UNIVERZA V MARIBORU PRAVNA FAKULTETA IGOR PETROVIĆ PRIMERJAVA PRAVNE UREDITVE DAVČNEGA SVETOVANJA MED SLOVENIJO IN AVSTRIJO Diplomsko delo Maribor 201

Transkripcija

1 UNIVERZA V MARIBORU PRAVNA FAKULTETA IGOR PETROVIĆ PRIMERJAVA PRAVNE UREDITVE DAVČNEGA SVETOVANJA MED SLOVENIJO IN AVSTRIJO Diplomsko delo Maribor 2014

2 UNIVERZA V MARIBORU PRAVNA FAKULTETA DIPLOMSKO DELO PRIMERJAVA PRAVNE UREDITVE DAVČNEGA SVETOVANJA MED SLOVENIJO IN AVSTRIJO Študent: Igor Petrović Vpisna številka: Študijski program: UNI-PRAVO Študijska smer: Korporacijsko pravo Mentor: dr. Bojan Škof Lektorica: Danila Bartol, univ. dipl. bibl. Maribor, september 2014

3 Zahvala Najprej zahvala mojemu mentorju, profesorju dr. Bojanu Škofu, ki mi je s svojimi strokovnimi nasveti, usmeritvami in korektnostjo pomagal pri pisanju in izdelavi diplomskega dela. Prav tako pa hvala mojim staršem, Žaretu in Slavici, bratu Marku in moji Anji, ki so me skozi študij podpirali in me bodrili v težkih trenutkih ter mi s tem kazali pravo pot do uresničitve zastavljenega cilja.

4 POVZETEK Področje davčnega svetovanja je v svetu različno pravno (ne)urejeno. Poznamo sisteme pravne ureditve, ki poklic davčnega svetovalca postavljajo ob bok odvetnika in notarja, v tako imenovano skupino svobodnih poklicev, njihovo delo pa je zakonsko urejeno in varovano. Po drugi strani pa imamo pravni sistem, ki pravno ne ureja področja davčnega svetovanja in ta poklic lahko opravlja vsak, ki meni, da je dovolj usposobljen oziroma da ima dovolj znanja za opravljanje takšnih storitev. Diplomsko delo obravnava dva popolnoma različna pravna sistema davčnega svetovanja, primerja urejenost poklica davčnega svetovalca, pogoje za opravljanje storitev davčnega svetovanja, kot tudi pravno podlago v obeh sistemih. Obravnavan je sistem popolne pravne urejenosti davčnega svetovanja v Avstriji in popolne pravne neurejenosti področja storitev davčnega svetovanja v Republiki Sloveniji. Republika Slovenija področja davčnega svetovanja nima pravno urejenega s krovnim zakonom, ki bi ga v celoti urejal. Posledično so se pri nas ustanovila poklicna združenja, v katerih je članstvo prostovoljno in v okviru katerih se združujejo davčni svetovalci: - Sekcija preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo, - Sekcija davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu in - Zbornica davčnih svetovalcev Slovenije. Našteta poklicna združenja so področje davčnega svetovanja pri nas uredila v internih predpisih. Zaradi pomanjkanja krovne zakonodaje pa je vsako poklicno združenje uredilo področje davčnega svetovanja po svoje. Prav tako ne smemo pozabiti, da poklic davčnega svetovalca pri nas ni zaščiten in ga lahko opravlja vsak. Poleg tega je članstvo v poklicnih združenjih prostovoljno, davčnim svetovalcem, ki niso včlanjeni v nobeno od poklicnih združenj, pa se ni treba držati niti njihovih internih predpisov. Glede na preučene interne predpise združenj pri nas prihaja do neskladij pri: ~ I ~

5 - vstopnih pravilih na trg davčno svetovalnih storitev, - pogojev glede zahtevane izobrazbe, - pogojev glede opravljanja strokovnega izpita za davčnega svetovalca, - pogojev glede zahtevanih delovnih izkušenj, - pogoje glede izdajanja in vzdrževanja licence za davčno svetovanje itd. Ker v Avstriji v celoti področje davčnega svetovanja urejajo v krovnem Zakonu o revidiranju, davčnem svetovanju in sorodnih dejavnostih, se zgoraj navedeni problemi pri njih ne pojavljajo. Ob primerjavi dveh popolnoma različnih pravnih ureditev davčnega svetovanja se pojavlja pomislek glede kakovosti opravljenih storitev. V diplomskem delu sem tako predstavil rezultate raziskave dr. Stanka Čokelca, ki govori o kakovosti opravljanja storitev davčnega svetovanja v povezavi z njegovo pravno ureditvijo. V zaključku diplomskega dela sem predstavil svoje predloge za izboljšavo oziroma vzpostavitev pravne ureditve na področju davčnega svetovanja v Republiki Sloveniji. Ključne besede: davčno svetovanje, davčni svetovalec, revidiranje, računovodstvo, davki, kakovost storitev, pravni sistem. ~ II ~

6 ABSTRACT Tax consulting is regulated differently throughout the world. In some countries, this profession is strictly regulated, protected and treated similar to professions such as lawyer or notary.. On the other hand, Slovenian legal system does not regulate this profession at all. Everyone who believes to be qualified enough can practice it. This thesis presents two completely different approaches to regulating a profession of a tax advisor, one being Austrian, where this profession is strictly regulated and the other one Slovenian. It also focuses on legal basis and legal requirements that must be followed in order to pursue this profession. Slovenia hasn't passed any framework acts regarding mentioned profession yet. As a result, there are several professional organisations for tax advisors in Slovenia. Membership in these organisations is optional. These organisations are: - Certified tax advisors section at The Slovenian Institute of Internal Auditors - Tax advisorss section at Tax Education Institute - Chamber of Slovenian Tax Advisors All of the organisations listed above regulate tax consultancy through their internal regulations. Lack of any relevant framework act has caused professional organisations in Slovenia to regulate this profession differently. Since membership in these organisations is optional, tax advisors who aren't members of any of these organisations, don't have to follow these regulations. According to internal regulations passed by organisations, mentioned above, there are several inconsistencies, especially regarding these issues: - labor market entry conditions for tax advisors - education requirements - requirements regarding professional examination in the field of tax consulting - job experience requirements - requirements regarding issue and renewal of a professional licence, etc. ~ III ~

7 It is safe to say that tax consultancy in Austria is not faced with such problems due to relevant framework legislation. Different ways of regulating this profession bring into question quality of services, provided by tax advisors. Also, a survey, regarding quality of tax consulting services in relation to legal regulation of a concerned profession, conducted by dr. Stanko Čokelc, is presented in this thesis. In conclusion I would like to present some of my own propositions on improving the situation of a concerned profession in Slovenia Key words: Tax consultancy, tax advisor, auditing, accounting, taxes, quality of service, legal system. ~ IV ~

8 ZUSAMMENFASSUNG Der Bereich der Steuerberatung ist gesetzlich von Land zu Land unterschiedlich geregelt. Es gibt Rechtsnormsysteme in der sogenannten»gruppe der freien Berufe«, in denen der Beruf des Steuerberaters dem des Anwalts oder Notars gleichgestellt wird und deren Arbeit gesetzlich geregelt und geschützt wird. Es gibt andererseits Rechtssysteme, die den Bereich der Steuerberatung nicht gesetzlich regeln und in denen jede Person, die meint, dass sie dafür geeignet sei bzw. dass sie in diesen Dienstleistung ausreichende Kenntnisse habe, den Beruf ausführen kann. Diese Diplomarbeit beschäftigt sich mit zwei vollkommen unterschiedlichen Rechtssystemen der Steuerberatung. Es werden die Regelungen für den Beruf des Steuerberaters, die Bedingungen für die Erbringung von Steuerberatungsleistungen, sowie die Rechtsgrundlage in den beiden Systemen verglichen. Außerdem werden zum Einen das System der ausgearbeiteten Gesetzregelungen für die Steuerberatung in Österreich und zum Anderen der gesetzlich völlig ungeregelte Bereich der Steuerberatungsleistungen in der Republik Slowenien erörtert. In Slowenien wird die Steuerberatung durch kein übergreifendes Gesetz geregelt. Folglich haben sich in Slowenien Berufsverbände mit freiwilliger Mitgliedschaft durchgesetzt, in denen sich die Steuerberater vereinen: - die Sektion der bewährten Steuerberater des Instituts für Rechnungsprüfungen der Republik Slowenien, - die Sektion der Steuerberater des Bildungsinstituts des steuerberatenden Berufs und - die Steuerberaterkammer Sloweniens. Die aufgezählten Berufsverbände regeln den Bereich der Steuerberatung in Slowenien durch interne Gesetze. Da es kein übergreifendes Gesetz gibt, regelt aber jeder Berufsverband den Steuerberatungbereich auf seine eigene Weise. Des Weiteren ist der Beruf in Slowenien ~ V ~

9 gesetzlich nicht geschützt, was impliziert, dass ihn jeder ausüben kann. Da die Mitgliedschaft in den Berufsverbänden freiwillig ist, müssen sich die Steuerberater, die nicht Mitglied in einem der Berufsverbände sind, nicht einmal an die internen Regelungen halten. Bezüglich der erforschten internen Regelungen der Verbände in Slowenien kommt es zu Unstimmigkeiten bei: - den Eintrittsregeln auf den Steuerberatungsmarkt, - den Bildungsbedingungen, - den Bedingungen für das Ablegen der Fachprüfung zum Steuerberater, - den erforderlichen Arbeitserfahrungen, - den Bedingungen für das Erteilen und Erhalten der Steuerberaterlizenz usw. In Österreich wird dagegen der ganze Bereich der Steuerberatung durch das Wirtschaftstreuhandberufsgesetz geregelt, weshalb die angeführten Probleme dort keine Rolle spielen. Hinsichtlich der vollkommen verschiedenen Rechtsnormen der Steuerberatung stellt sich die Frage nach der jeweiligen Dienstleistungsqualität. In dieser Diplomarbeit werden die Forschungsergebnisse der Studie von Dr. Stanko Čokelc vorgestellt, die sich mit der Qualität der Steuerberatungsleistungen im Zusammenhang mit deren Rechtsnormen beschäftigt. In den Schlussfolgerungen werden Modelle zur Verbesserung bzw. zur Einrichtung einer Rechtsordnung im Bereich der Steuerberatung in der Republik Slowenien vorgeschlagen. Schlüsselwörter: Steuerberatung, Revidieren, Buchhaltung, Steuern, Dienstleistungsqualität, Rechtssystem. ~ VI ~

10 KAZALO 1 UVOD ZGODOVINSKI RAZVOJ DAVČNEGA SVETOVANJA KRATEK RAZVOJ DAVČNEGA SVETOVANJA SKOZI ZGODOVINO ZGODOVINSKI RAZVOJ DAVČNEGA SVETOVANJA V SLOVENIJI ZGODOVINSKI RAZVOJ DAVČNEGA SVETOVANJA V AVSTRIJI ZGODOVINSKI RAZVOJ DAVČNEGA SVETOVANJA NA RAVNI EU OPREDELITEV DAVČNEGA SVETOVANJA NALOGE DAVČNEGA SVETOVALCA PRAVNA UREDITEV DAVČNEGA SVETOVANJA V SLOVENIJI ZAKONSKA PODLAGA ZA OPRAVLJANJE DAVČNEGA SVETOVANJA Predlog zakona o davčnem svetovanju POKLICNA ZDRUŽENJA IN NJIHOVI INTERNI PREDPISI Sekcija preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo Davčno-finančni raziskovalni inštitut Sekcija davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu Zbornica davčnih svetovalcev Slovenije SPOZNANJA IN UGOTOVITVE PRAVNA UREDITEV DAVČNEGA SVETOVANJA V AVSTRIJI ZAKONSKA PODLAGA DAVČNEGA SVETOVANJA Zakon o revidiranju, davčnem svetovanju in sorodnih dejavnostih Wirtschoftstreuhandberufsgesetz (WTBG) POKLICNO ZDRUŽENJE DAVČNIH SVETOVALCEV Zbornica pooblaščenih revizorjev, davčnih svetovalcev in samostojnih knjigovodij - Kammer für Wirtschaftstreuhänder (KWT) SPOZNANJA IN UGOTOVITVE PRIMERJAVA MED PRAVNIMA UREDITVAMA OBEH DRŽAV KAKOVOST STORITEV DAVČNEGA SVETOVANJA PREDLOGI ZA IZBOLJŠAVO PRAVNE UREDITVE PRI NAS SKLEPNE UGOTOVITVE ~ VII ~

11 10 LITERATURA IN VIRI KNJIGE IN ČLANKI Knjige Članki VIRI Pravni viri Interni predpisi poklicnih združenj Viri z medmrežja ~ VIII ~

12 KAZALO SLIK Slika 1. Organizacijska struktura Slovenskega inštituta za revizijo. 20 Slika 2. Primernost pravne ureditve davčnega svetovanja na podlagi raziskave. 55 ~ IX ~

13 1 UVOD K izdelavi diplomskega dela na temo davčnega svetovanja sta me spodbudili predvsem popolna brezbrižnost in neangažiranost vodilnih v državi glede pravne ureditve tega področja pri nas. Skozi prebiranje knjig, strokovnih člankov in mnenj strokovnjakov s tega področja sem še utrdil svoje mnenje, da področje davčnega svetovanja ni primerno pravno urejeno, kar sem že sam predvideval. Davčno svetovanje predstavlja zapleten skupek ekonomskih ter pravnih znanj, ki naj bi jih vsak, kateri opravlja omenjeno storitev, obvladal, saj lahko pride do nepopravljivih posledic. Menim, da je davčno svetovanje področje, ki je za državo strateškega pomena in bi ga morala urejati, kajti napačno ali nestrokovno davčno svetovanje lahko uniči pravni subjekt ali pa mu povzroči vsaj resne težave. S tem pa se tudi niža gospodarska rast, pojavi se neplačevanje davčnih dajatev državi in še in še. Glede na to, da se ponekod pojavljajo namigovanja, da je davčno svetovanje dokaj mlad poklic, sem v prvem delu diplomskega dela opisal davčno svetovanje skozi zgodovino in tudi prišel do presenetljivih ugotovitev. V nadaljevanju sem se spustil v raziskavo in preučevanje pravne ureditve davčnega svetovanja v Sloveniji in Avstriji. Preučil sem: - zakonske podlage za opravljanje storitev davčnega svetovanja v obeh državah in - interne predpise poklicnih združenj davčnih svetovalcev ter njihov pomen po posameznih državah. Prav tako pa sem napravil primerjavo pravne ureditve davčnega svetovanja med Slovenijo in Avstrijo. Ker se mi je ob pisanju diplomskega dela ves čas porajalo vprašanje, kateri pravni sistem od naštetih je boljši, naš ali avstrijski, sem v diplomsko delo vključil tudi raziskavo kakovosti davčnih storitev v povezavi z njihovo pravno ureditvijo. Rezultati raziskave me niso prav nič presenetili. Diplomsko delo sem zaključil s svojimi predlogi za ureditev davčnega svetovanja pri nas. 1

14 2 ZGODOVINSKI RAZVOJ DAVČNEGA SVETOVANJA 2.1 KRATEK RAZVOJ DAVČNEGA SVETOVANJA SKOZI ZGODOVINO V sodobni literaturi se poudarja, da je davčno svetovanje relativno nova, nerazvita in neznana dejavnost. Glede na zgodovinske vire pa to ne drži, saj je iz njih razvidno, da so davčni svetovalci obstajali že od samega začetka pobiranja dajatev in obdavčevanja samega. Njihove naloge in pristojnosti so se nekoliko razlikovale od sodobnih.»ta naj bi opozarjal vladajoče elite na neprimerna davčna bremena ter ščitil davčne zavezance pred krivično in nepošteno obdavčitvijo, izkoriščanjem, ropanjem in izsiljevanjem davčnih uradnikov in drugih, ki so zaradi svoje moči in vpliva na nezakonit način in tudi brez vednosti vladarjev zaradi osebnih koristi povečevali obdavčevanje.«1 Prvi knjigovodski sistem se je razvil že pred leti s pomočjo glinenih številčnih znakov. Razvili so jih samooklicani varuhi, to so bili ugledni gospodje, ki so znali računati in so imeli govorne sposobnosti, dajali so nasvete ostalim starešinam v svetu starešin lokalnih skupnosti, prav tako so govorili o pritožbah meščanov.»odločali so o delu in blagovnih storitvah, o medsebojni pomoči, o izročitvi in razdelitvi hrane in plena. Iz tega so se kasneje razvile dajatve.«2»ob biblijskih rajskih rekah Evfrat in Tigris so pisci na sto tisoč tablicah klinopisa zapustili najobsežnejše pisno gradivo. V glavnem so bili to gospodarski dokumenti, po naravi knjigovodski. Prikazujejo prehod iz zadružnega sveta starešin do mestnega sveta, v katerem so govornike med starešinami spraševali za nasvet o davčnih rečeh. V sumerskih slovarjih že najdemo pojma svetovanje in svetovalec, poleg tega se pojavlja tudi pojem pomočnik.«3 Obstajajo dokazi o izobraženosti višjih duhovnih slojev, ki so se izobrazili v knjigovodje, pisne in računske strokovnjake. Kljub temu da so ti knjigovodje od začetka delovali v templjih in palačah ter v javnem gospodarstvu, so lahko svoje strokovne usluge svobodno nudili tudi zasebnemu gospodarstvu. Izobraženi strokovnjaki pa so pustili ogromno zapisov o tlaki in 1 S. Čokelc, Revizor 17, Oris zgodovine davčnega svetovanja, 2006, str S. Čokelc, o. c., str S. Čoklec, o. c., str

15 naturalnih dajatvah v tistem času. V velikih mestih so premožni gospodarstveniki že imeli urejena knjigovodstva, poleg tega pa so se pojavljala razna gospodarska združenja, ki so že imela svoje knjigovodske strokovnjake.»če je knjigovodja služboval pri teokratskih desetinskih oblasteh in se je ukvarjal s knjiženjem desetinskih prejemkov, ga lahko obravnavamo kot desetinskega uradnika visoke duhovščine. Če pa je služboval v prid desetinskih obveznikov, ga lahko označimo za desetinskega pomočnika oziroma davčnega pomočnika.«4 Desetinski pomočnik ali davčni pomočnik je lahko in je sodeloval v pravnih zadevah, posredoval je v sporih, deloval pri odpravljanju krivic, davčni pomočnik se je zavzemal za pravico in je deloval v skladu z zakonom, njegova podlaga za delovanje so bili božji zakoni.»s pojavom merskega in denarnega sistema je bilo mogoče meriti stroške. Računovodstvo je že imelo seznam prihodkov in odhodkov, plačilnih, posojilnih in skladiščnih knjižnih tablic, pobotnic, enostavni mesečni izkaz poslovnega izida in do konca 3. tisočletja pred našim štetjem tudi letno bilanco. S takšno opremljenostjo so desetinski pomočniki lahko pripravili ekonomske načrte in pomagali pri njihovi izvedbi.«5 V tem obdobju se je pojavilo poleg desetinskih dajatev tudi ogromno drugih prisilnih dajatev, žitna dajatev, dajatev iz predelave smetane in sira, dajatev ribičev itd.»kot dokaz velja najdba 195 popisanih glinenih tablic iz gospodarske enote kneza Urukagina iz leta 2374 do 2355 pred našim štetjem. Odkrili so celo obdavčitev knjigovodji. Dajatev je po vsebini davek na dohodek, pri katerem so s svetovanjem pomagali desetinski pomočniki, ki so zato dobili oznako davčni svetovalci.«6»drugače kot ob Evfratu in Tigrisu najdemo ob Nilu primerljivega knjigovodskega strokovnjaka le v velikih poljedelskih gospodarskih enotah.«7»ob Nilu so se pristojnosti pisarja razširile tudi na overitve in na takojšnje reševanje manjših pravnih problemov. Bil je sposoben dajati tudi davčne nasvete. Pisarji so se izobraževali več let za davčne pomočnike, in sicer na področju vodenja aktov, vodenja seznamov, računovodstva, sestavljanja inventarja, pisemskih in formularskih listin, seznamov plač in kupcev, seznamov izdatkov in 4 S. Čoklec, o. c., str S. Čoklec, o. c., str S. Čoklec, o. c. 7 S. Čoklec, o. c. 3

16 prejemkov.«8 Egipčani so se držali načela, da mora biti vsaka pritožba zapisana, vendar jih niso zapisovali uradniki, temveč ljudje, vešči prava, ki so svojo pritožbo prebrali in zagovarjali pred uradnikom. Veljal je tudi zakon, iz katerega je razvidno, da so obstajale kazenske sankcije za davčne izterjevalce, prav tako pa tudi za davčne zavezance, ki so se neupravičeno izogibali plačevanju dajatev. Kazni so bile od večkratnega plačila dajatve do telesnega pohabljenja.»če so bili zagovorniki navzoči že pri enostavnih pregrehah, so morali biti še toliko bolj pri preprečevanju kaznovanja s pohabljenjem, groženj z izgnanstvom, groženj z dodatnimi kaznimi in pri velikih premoženjskih globah (od trikratne do stokratne vrednosti ali zaplembe celotnega premoženja).«9»okolje ni bilo naklonjeno odvetnikom. Ti so postali tarča strogega ukaza z dne 6. oktobra 259 pred našim štetjem, ko je kralj Ptolomnios nagovoril finančnega ministra Apolloniusa ter navedel seznam odvetnikov, ki so se ukvarjali z davčnimi procesi in s tem škodili državnim dohodkom. Zato je odredil, da morajo ti odvetniki plačati dvojno desetino, in jim prepovedal opravljanje odvetniške funkcije.«10»demosten ( pred našim štetjem) je prva pomembnejša osebnost iz pravne in davčne zgodovine.«11 Imel je ogromno znanja s področja podjetništva in davkov, nenehno se je ukvarjal s knjigovodstvom in zunanjimi davki. Bil je glavni krivec za potrditev zakona, v katerem so častne davke spremenili v stalne davke in po katerem je bil vsak obdavčen sorazmerno s svojim premoženjem.»podobno kot Demonsten je patron Marcus Tullius Cicero ( pred našim štetjem) eden od najpomembnejših davčnih odvetnikov. Iz njegovih govorov in pisem je prepoznati dobro usposobljenost prednika davčnih svetovalcev. Med odvetniki je blestel zaradi zmage v procesu proti visokemu davčnemu izterjevalcu Verresu, ki je kot upravitelj izkoriščal prebivalstvo province Sicilije. Z dokazi je Cicero dosegel njegov pregon.«12 8 S. Čokelc, M. Kokotec Novak, Davčno svetovanje, 2013, str S. Čokelc, Revizor 17, Oris zgodovine davčnega svetovanja, 2006, str S. Čokelc, o. c., str S. Čokelc, o. c. 12 S. Čokelc, o. c., str. 52, 53. 4

17 »Z razcvetom rimskega prava (od 1. do 3. stoletja) je naraščalo število plačanih uradnikov ter število pomočnikov v pravnih in davčnih zadevah. S povečevanjem gospodarskih enot so se razmahnile svetovalne pisarne. Knjigovodska dela in dela pisarjev so opravljali samostojni svetovalci, ki so že imeli status svobodnega poklica.«13»že v času Kleopatre je imel helenistični Egipt visoko razvito davčno vedo, ki se je v času rimskega osvajanja še razvijala. Kot pomočnika v davčnih sporih najdemo v helenističnih časih»synegrosa«, ki se je iz častnega zagovornika izpopolnil v samostojnega plačanega odvetnika. Z njim je bil povezan»syndikus«, ki je v Rimu nastopal kot samostojni pravni in davčni svetovalec ali kot izbrani zastopnik mesta pri pravnih in finančnih (davčnih) sporih pred cesarjem ali deželnim upraviteljem. Pooblastilo za neposredno zastopanje pred davčnim uradom ali pred sodiščem je bilo v provinci ob Nilu nekaj vsakdanjega. Ponovno se pojavi»rhetor«(govornik) kot pomočnik pri davkih. Zaradi gospodarskih in političnih pretresov v času pozne antične rimske vladavine sta začela davčna ureditev in z njo povezano davčno svetovanje propadati. Število samostojnih davčnih svetovalcev se je zmanjšalo. Mnogi so bili podkupljivi, mnogi so za plačilo poskušali pridobiti podkupljive sodnike, davčne izterjevalce in vojaške poveljnike. V 4. stoletju je nastala institucija»defensor civitatis«oziroma»defensor plebis«(zaščitniki državljanov oziroma ljudi). Zasebne službe zaščitnikov so prepovedali.«14»rimsko-germanski proces svetovanja je dosegel največjo moč v obdobju Karla Velikega od leta 760 do 814 našega štetja. Karl Veliki je načrtno zadolžil pisarja za davščine in vodenje računov. Sprva so govorniki lahko delovali le ob navzočnosti stranke, kasneje pa jih je Karel Veliki pooblastil, da so imeli polno pravico zastopanja.«15 Prav tako je Karel Veliki leta 803 naročil glasnikom, da napravijo popis vseh pomočnikov in pisarjev, iz katerega je nastal seznam Karolinška državna kontrola (Camera Imperii), ki je ščitila predvsem cerkev, vdove in slabotne. Viri pa nakazujejo, da je ščitila tudi davčne zavezance pred izkoriščevalskim uradniki.»v poznem srednjem veku se v Italiji pojavi nov poklicni stan akademsko izobraženih juristov, ki so se ukvarjali z razvojem prava in pravnim svetovanjem. Italijanski govorniki in 13 S. Čokelc, o. c., str S. Čoklec, o. c., str S. Čokelc, Primernost pravne ureditve davčnega svetovanja za razvoj kakovosti in odgovornosti davčnega svetovanja Doktorska disertacija, Maribor 2011, str

18 svetovalci so ponovno odkrili pomen pravne znanosti in ga podkrepili z ustanovitvijo univerzitetnega študija leta 1119 v Bologni. Temelji znanstvenega ugleda juristov in njihovega družbenega vpliva so postavljeni v Bologni s petletnim univerzitetnim študijem in z vključitvijo v»societas indicum«(predhodnico kasnejše odvetniške zbornice). Absolventi pravne fakultete so večinoma delali v davčnih uradih. Zato se je na nasprotni strani pojavila potreba po davčnih pravnikih. Juristična mnenja zaradi dosega ali ohranitve davčnih privilegijev ter zastopanje pred davčnimi uradi in sodišči so zahtevali predvsem veletrgovci, trgovske družbe in bančni konzorciji.«16»v 17. in 18. stoletju so se pojavile nove etične predstave o obdavčitvi. Vplivale so na delovanje svetovalcev in politiko obdavčevanja. Iz zbirke beneških jurističnih razprav iz leta 1584 so razvidne obdavčitve advokatov, ker so na področju davka sklepali donosne posle. Razširjena podkupljivost oblasti je močno vplivala na moralo davčnih pomočnikov, ki so menili, da lahko delujejo sebično in so to sebičnost izražali s prevelikimi zahtevki za plačilo.«17»davek na dohodek, kakršnega poznamo danes, izvira iz leta 1799 iz Velike Britanije, takrat najrazvitejše industrijske države. Leta 1910 je dobil progresivno obliko in izzval dve skupini svetovalcev: pravne svetovalce (angl. lawyers, berristers, solicitors) in računovodske strokovnjake (angl. chartered accountants). Slednji so kmalu prevzeli prevladujočo svetovalno vlogo pri ugotavljanju dobička v trgovini, obrti in drugih poklicnih dejavnostih. Na prehodu v 20. stoletje je pri gospodarskem in davčnem svetovanju delovalo že približno organiziranih računovodij. Izobrazbo so pridobivali v institutih lastnih združenj po strogih strokovnih in etičnih načelih.«18 16 S. Čokelc, o. c., str S. čokelc, M. Kokotec Novak, Davčno svetovanje, 2013, str S. Čokelc, M. Kokotec Novak, o. c., str

19 2.2 ZGODOVINSKI RAZVOJ DAVČNEGA SVETOVANJA V SLOVENIJI Davčno svetovanje v Sloveniji se je začelo razvijati šele po osamosvojitvi leta 1991, v prejšnjem sistemu davčnega svetovanja za komercialne namene ni bilo, saj ni bilo potrebno. Pred ustanovitvijo razpadle države SFRJ je bilo davčno svetovanje na naših tleh urejeno v zakonu Habsburške monarhije. Davčno svetovanje je postajalo vedno pomembnejše z razvojem gospodarstva. Pred osamosvojitvijo je v Sloveniji obstajala samo ena organizacija, ki se je ukvarjala s tem področjem, Društvo računovodskih delavcev Slovenije. V državi je sicer bilo mogoče ustanoviti in opravljati računovodsko dejavnost, poleg nje pa so se računovodje ukvarjali tudi z davčnim svetovanjem.»po prehodu v nov gospodarski sistem, po osamosvojitvi leta 1991, je bila v Sloveniji sprejeta nova davčna zakonodaja. Ta je prinesla številne spremembe in bistveno drugačen odnos davčnih zavezancev do davkov ter davčnega sistema, kar je vplivalo tudi na njihovo vedenje. Podjetja so se začela opirati na davčna, podjetniška in ostala svetovanja, kajti sama niso več sledila spremembam. O davčnem svetovanju kot disciplini in poklicu se je torej pričelo resneje razmišljati z uvedbo tržnega sistema v Sloveniji.«19 Razvoj davčnega svetovanja, kot ga poznamo danes, se je pričel leta 1993 z ustanovitvijo Društva davčnih svetovalcev Slovenije, ki je pripomoglo k promociji poklica davčnega svetovanja, prav tako pa je odigralo pomembno vlogo pri spreminjanju davčne zakonodaje v Republiki Sloveniji. Po sprejemu novega Zakona o davčnem postopku, ki prvič uvaja termin davčni svetovalec, so člani Društva davčnih svetovalcev Slovenije v parlamentarno proceduro vložili Predlog zakona o davčnem svetovanju. V predlogu zakona avtorji podajajo oceno stanja in razloge za izdajo zakona. Ugotavljajo, da je s 1. januarjem 1991 v veljavi zakonodaja, ki je bistveno spremenila odnos davčnih zavezancev do davkov in davčnega sistema v celoti ter samo obnašanje davčnih 19 N. Bitenc, Primerjava ureditve dejavnosti davčnega svetovanja v Sloveniji, Avstriji in Veliki Britaniji Magistrsko delo, Ljubljana 2010, str

20 zavezancev. 20 Avtorji predloga zakona tudi navajajo, da bi z njegovo uveljavitvijo, prišlo do pozitivnih finančnih posledic tudi za proračun. V predlogu zakona so avtorji natančno opredelili pravice in obveznosti davčnega svetovalca, pogoje za opravljanje tega poklica, pogoje za pridobitev licence, navodila za opravljanje izpita in katalog znanj. Prav tako je v predlogu zakona določena disciplinska in kazenska odgovornost davčnega svetovalca, opredeljena je družba za davčno svetovanje in Zbornica davčnih svetovalcev Slovenije. 21 Kljub vsem prepričljivim argumentom predlog zakona ni bil sprejet, posledično pa je področje davčnega svetovanja v Republiki Sloveniji zakonsko neurejeno še danes, na ravni zakona ni nikakršnega pravnega predpisa, ki bi postavljal pogoje za pridobitev naziva davčni svetovalec, prav tako za opravljanje poklica davčnega svetovalca ni zahtevano nobeno strokovno usposabljanje. Vzroke za to je treba iskati v pretekli nezahtevnosti davčne zakonodaje in monopolnem delovanju davčne uprave, kar je tudi posledica pomanjkanja povpraševanja po strokovnjakih s tega področja. Zaradi navedenega so se v Republiki Sloveniji začela pojavljati poklicna in strokovna združenja davčnih svetovalcev ter strokovnjakov s področja davčnega prava, ki skušajo skozi svoje delovanje prispevati k večji kakovosti davčnega svetovanja s postavljanjem pravil za delovanje davčnih svetovalcev, sprejemanjem etičnih standardov delovanja davčnih svetovalcev, izdajanjem licenc za davčne svetovalce, opravljanja preizkusa znanja in navsezadnje tudi usposabljanja svojih članov skozi razne delavnice, predavanja, konference Pomanjkanje zakonske ureditve na področju davčnega svetovanja pa se skuša ublažiti s predpisi, ki jih izdaja leta 1994 ustanovljeni Slovenski inštitut za revizijo v Sekciji preizkušenih davčnikov. Podlaga za njegovo ustanovitev je bil Zakon o revidiranju. Inštitut je sprejel predpise s področja poklicne etike, navodila za delovanje, Sekcija za davčno svetovanje pri Inštitutu združuje vse preizkušene davčnike, ki so v skladu s Pravilnikom o pridobitvi potrdila 20 Predlog zakona o davčnem svetovanju, (1998) 21 Predlog zakona o davčnem svetovanju, (1998) 8

21 o strokovnem nazivu preizkušen davčnik, vpisu v Register preizkušenih davčnikov in načinu objavljanja podatkov pridobili strokovni naziv in so vpisani v register pri inštitutu. 22 Poleg omenjenega Društva davčnih svetovalcev Slovenije in Slovenskega inštituta za revizijo pa so strokovnjaki s področja davčnega prava leta 1999 ustanovili Davčno-finančni raziskovalni inštitut kot neprofitni zavod. Namenjen je opravljanju znanstveno raziskovalnih in strokovnih dejavnosti na področju finančnega prava, javnih financ in zavarovalnega prava. Ustanovitelji in uporabniki ga koristijo za raziskovanje, dopolnilno izobraževanje in usposabljanje strokovnih kadrov s področja domene delovanja inštituta, opravljajo pa tudi publicistično in svetovalno delo. 23 Znan strokovnjak s področja davkov in davčnega svetovanja, Ivan Simič, je leta 2001 ustanovil Davčno izobraževalni inštitut DIZI. Inštitut je bil ustanovljen z namenom izobraževanja davčnih zavezancev, davčnih svetovalcev in ostalih strokovnjakov s tega področja, poleg izobraževanj pa se Inštitut ukvarja tudi z založništvom strokovne literature z davčnega področja. V okviru Inštituta deluje tudi davčna akademija, katere namen je izobraževanje in priprava slušateljev na izpit za davčnega svetovalca. Članom, ki izpolnjujejo s statutom in pravilniki določene pogoje, se podelijo licence za davčne svetovalce in davčne praktike. Ti so združeni v Sekcijo davčnih svetovalcev, v kateri s svojim delom in aktivnimi prispevki pripomorejo k boljšemu razvoju storitev davčnega svetovanja. Sekcija davčnih svetovalcev je bila ustanovljena leta 2011 pod okriljem Davčno izobraževalnega inštituta in združuje licencirane davčne svetovalce. 24 Društvo davčnih svetovalcev Slovenije je po 15 letih delovanja prešlo svoje okvirje in postavilo nova merila svojega delovanja z ustanovitvijo Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije leta Njihov cilj je zbrati vse davčne svetovalce v okvir ene strokovne institucije, ki bo skrbela za razvoj davčnega sistema in svetovanja v Sloveniji. Zbornica pri svojem delu opravlja izobraževanja davčnih zavezancev ter davčnih svetovalcev, prav tako 22 Slovenski inštitut za revizijo, Davčno-finančni raziskovalni inštitut, Davčno izobraževalni inštitut,

22 izvaja usposabljanja za pridobitev licence za davčnega svetovalca, vodi register davčnih svetovalcev in družb za davčno svetovanje, ki so njihovi člani. Cilj zbornice je sodelovati pri razvoju davčne zakonodaje in davčnega sistema, prav tako pa prispevati k promociji poklica davčnega svetovalca. Razvoj davčnega svetovanja v Sloveniji še ni zaključen, z ustanovitvijo Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije pa so davčni svetovalci na boljši poti k odpravi pomanjkljivosti pravne ureditve davčnega svetovanja v Sloveniji. O podrobnejši pravni ureditvi in združenjih, ki si prizadevajo za ureditev davčnega svetovanja pri nas, bom govoril v nadaljevanju diplomskega dela. 2.3 ZGODOVINSKI RAZVOJ DAVČNEGA SVETOVANJA V AVSTRIJI Avstrija je bila v svetovnem merilu prva država, ki je leta 1947 ustanovila javno-pravno zbornico za davčno svetovanje, knjigovodstvo in revizijo (Kammer für Wirtschaftstreuhänder). Še istega leta je bil sprejet Zakon o gospodarskih zaupnikih, s pomočjo katerega se je pričel razmah davčnega svetovanja v Avstriji. Pred letom 1947 je davčno svetovanje v Avstriji urejal nemški zakon, še prej pa zakon Habsburške monarhije. Leta 1935 je bil sprejet zakon o davčnem svetovanju, s katerim so uredili položaj davčnega svetovalca in pogoje za pridobitev dovoljenja za opravljanje dela. Tri leta kasneje so sprejeli Zakon o preprečevanju zlorab storitev davčnega svetovalca, ki je jasno opredelil storitev davčnega svetovanja, in ga ločil od pravnega svetovanja. V ministrski odredbi leta 1937 pa so opredelili vsebino strokovnega izpita za davčno svetovanje. Leta 1941 je po zgledu odvetnikov začel veljati pogoj, da mora imeti davčni svetovalec za pridobitev dovoljenja za delo visokošolsko ali vsaj višješolsko izobrazbo. 25 Poleg zbornice obstajajo v Avstriji zasebna poklicna združenja, in sicer Inštitut avstrijskih davčnih svetovalcev (Institut Österrichischer Steuerberater), prav tako pa imajo tudi Inštitut 25 N. Bitenc, Primerjava ureditve dejavnosti davčnega svetovanja v Sloveniji, Avstriji in Veliki Britaniji Magistrsko delo, Ljubljana 2010, str

23 avstrijskih gospodarskih revizorjev (Institut Österreichischer Wirtschaftsprüifer), v katerih je članstvo prostovoljno, v njih pa se združujejo davčni svetovalci in revizorji. 26 Avstrija je država, ki ima že skozi zgodovino poklic davčnega svetovalca reguliran v zakonu. Kot izhaja že iz začetnega odstavka tega poglavja, se je davčno svetovanje na avstrijskih tleh pravno začelo urejati že leta 1935, ko je bil sprejet zakon o davčnem svetovanju, prvi zakon na področju davčnega svetovanja avstrijske države pa je pričel veljati že leta 1947 po ustanovitvi Javno-pravne zbornice za davčno svetovanje, knjigovodstvo in revizijo. Krovni zakon, s katerim je urejeno davčno svetovanje v Avstriji, Zakon o revidiranju, davčnem svetovanju in sorodnih poklicih (Wirtschaftstreuhandberufsgesetz v nadaljevanju WTBG) je bil sprejet leta 1999 in večkrat tudi noveliran, nazadnje leta Zakon je bil potreben za poenotenje zakonodaje na področju davčnega svetovanja. S tem zakonom je bil urejen status davčnega svetovalca, njegove obveznosti, kazenske določbe, ZGODOVINSKI RAZVOJ DAVČNEGA SVETOVANJA NA RAVNI EU Kot izhaja že iz zgodovinskega razvoja davčnega svetovanja na Slovenskem in v Avstriji, obstajata dva popolnoma različna pravna sistema reguliranja storitev davčnega svetovanja. Na eni strani imamo sistem, ki pravno ni reguliran in po katerem ni zakonsko določenih pogojev za pridobitev naziva davčni svetovalec, v drugem pa je pogoj za pridobitev naziva davčni svetovalec strogo pravno reguliran. Glede na to da se oba sistema pojavljata v Evropski uniji, je potrebno omeniti poskuse EU za liberalizacijo tega področja.»do leta 1970 je bilo davčno svetovanje v državah članicah EU urejeno neenotno. Tega leta so države članice EU določile pojem prostega pretoka storitev, kot pravico do začasnega opravljanja storitev v drugih državah članicah brez omejevanja na državljanstvo. Kljub tej 26 S. Čokelc, Primernost pravne ureditve davčnega svetovanja za razvoj kakovosti in odgovornosti davčnega svetovanja Doktorska disertacija, Maribor 2011, str Wirtschaftstreuhandberufsgesetz WTBG, StF: BGBI. I Nr. 58/

24 svoboščini so države članice obdržale pravico, da so poklic davčnega svetovalca urejali s poklicnimi pravili, 28 nato je bila na ravni EU sprejeta pravica do prostega ustanavljanja podjetij v drugih državah članicah 29, vendar tudi ta pravica ni preprečila, da bi države članice s poklicnimi pravili ter neenotnimi zahtevami po izobrazbi, dokazilih o praktični in strokovni usposobljenosti ter s poklicnim izpitom davčnih svetovalcev še naprej omejevale opravljanje dejavnosti tujcem. Čeprav je proces poenotenja v zadnjih letih na ravni EU dosegel zgodovinske dimenzije, poenotenje pravnega okvira za davčno svetovanje z enotnim konceptom izobraževanja še ni doseženo.«30 Davčno svetovanje na ravni EU ni urejeno. Sicer se je pojavil predlog za ureditev tega področja že leta 1970, vendar ni bil sprejet. Najpomembnejša predpisa na sekundarni ravni EU sta Direktiva o priznavanju poklicnih kvalifikacij, ki je bila sprejeta leta 2005 (Njen glavni namen je poenostaviti in izboljšati pravico do ustanovitve in pravico do opravljanja reguliranih poklicev v EU.), in direktiva, ki je ravno tako pomembna za poenotenje pravnega reda EU na področju davčnega svetovanja, in sicer Direktiva Evropskega parlamenta in Sveta 2006/123/ES o storitvah na notranjem trgu (v nadaljevanju DSNT), sprejeta je bila leta Uporablja se za širok obseg storitvenih dejavnosti in ureja večino pravno urejenih poklicev. Direktiva o priznavanju poklicnih kvalifikacij ureja vprašanja o dostopu do poklica, DSNT pa ureja izvajanje storitvene dejavnosti. 31 Kljub prizadevanjem EU pa po mojem mnenju poenotenje ne bo mogoče, dokler imamo države, ki imajo reguliran poklic davčnega svetovalca, ter države, ki imajo sistem, ki pravno tega poklica ne regulira. Menim, da bi s prostim pretokom tovrstnih storitev med državami članicami nastal položaj, ko države, ki imajo poklic davčnega svetovalca strogo reguliran, ne bi zahtevale nikakršnih dokazil od davčnega svetovalca, ki prihaja iz države, kjer ta poklic pravno ni reguliran. To bi lahko privedlo do situacije, ko bi države diskriminirale svoje davčne svetovalce, ker bi od njih ˇneupravičenoˇ zahtevale višje standarde kot od davčnih svetovalcev iz drugih držav. 28 Pogodba o Evropski uniji, 56. člen, (prejšnji 49. člen PES): V okviru določb, navedenih v nadaljevanju, se omejitve svobode opravljanja storitev v Uniji prepovejo za državljane držav članic, ki imajo sedež v eni od držav članic, vendar ne v državi osebe, ki so ji storitve namenjene. 29 Pogodba o Evropski uniji, 49. člen, (prejšnji 43. člen PES): V okviru določb, navedenih v nadaljevanju, se omejitve glede pravice do ustanavljanja za državljane ene države članice na ozemlju druge države članice prepovejo. Ta prepoved se uporablja tudi za omejitve pri ustanavljanju agencij, podružnic ali hčerinskih družb državljanov, katere koli države članice s sedežem na ozemlju katere koli države članice. 30 S. Čokelc, M. Kokotec Novak, Davčno svetovanje, 2013, str B. Franc, Ureditev davčnega svetovanja v evropskem pravnem redu, 2008, str

25 3 OPREDELITEV DAVČNEGA SVETOVANJA»V strokovni literaturi najdemo različne opredelitve davčnega svetovanja. Neenotnost opredelitve davčnega svetovanja je posledica nejasnega ločevanja med davčnim svetovanjem kot samostojno pridobitno dejavnostjo in davčnim svetovanjem v funkciji pomoči pri izpolnjevanju davčnih obveznosti. Lehr (1998, 45) loči davčno svetovanje v ožjem in širšem pomenu besede: - v ožjem pomenu so davčni svetovalci osebe, ki na pridobiten način in z neomejeno odgovornostjo opravljajo dejavnost davčnega svetovanja kot svojo izključno dejavnost, - v širšem pomenu besede pa so davčni svetovalci tisti, ki sicer ne opravljajo standardiziranih davčno svetovalnih storitev, ampak davčnemu svetovanju sorodne storitve, vendar so strokovno usposobljeni tudi za davčno svetovanje. Mišljeni so predvsem odvetniki, revizorji, računovodje.«32»kubr (1992,3) omenja dva temeljna načina davčnega svetovanja: - prvi je proces priskrbe strukturiranja niza nalog, pri katerih svetovalec ni odgovoren za opravljene storitve, ampak pomaga tistim, ki storitev potrebujejo. Trdi, da svetujemo vsakič, ko poskušamo spremeniti ali izboljšati situacijo, vendar pri tem nimamo neposrednega nadzora nad izvedbo, - drugi opredeljuje svetovanje kot posebno strokovno storitev, ki jo opravljajo za to izobraženi in usposobljeni ljudje. Naročniku pomagajo pri ugotovitvi problemov, jih analizirajo, priporočajo rešitve, pomagajo ter sodelujejo pri sami izvedbi.«33»kudert (1999, 69) gleda na davčno svetovanje kot na dinamičen sistem sestavljen iz treh sistemov: - ponudnikovega organizacijskega sistema, 32 S. Čokelc, M Kokotec Novak, o. c., str S. Čokelc, M Kokotec Novak, o. c., str

26 - naročnikovega organizacijskega sistema (fizične in/ali pravne osebe) in - davčno svetovalnega procesa, ki poteka med obema sistemoma.«34 Za davčno svetovanje je značilno, da to storitev navadno opravljajo strokovnjaki s posebnimi znanji in izkušnjami s področja davkov, davčnega prava, ekonomije, računovodstva Poleg tega storitve nikakor ni mogoče kvalitetno izvesti brez sodelovanja naročnika. Iz povedanega tako lahko sklepamo, da gre za individualno storitev, ki je prilagojena vsakemu naročniku posebej. Za davčno svetovalno storitev, ki se istočasno izvede in proda, se ni mogoče vnaprej pripraviti NALOGE DAVČNEGA SVETOVALCA»Poklic davčnega svetovalca je samostojen poklic. Tu gre razumeti, da davčni svetovalec neodvisno opravlja s svojim časom, s svojimi sredstvi ter morebitnimi zaposlenimi. Po tem pa nase prevzame tudi riziko takšnega poklica. Njegove dejavnosti so podpora ljudstvu ter gospodarstvu, fizičnim in pravnim osebam, in sicer v obliki svetovanja, pomoči, izpopolnjevanja, informiranja ter zastopanja.«36 Naloge davčnih svetovalcev pri nas in v Avstriji bi lahko povzeli po nemškem zakonu o davčnem svetovanju, ki predvideva tir področja davčnega svetovanja, ki jih dovoljuje tudi trenutna slovenska in avstrijska zakonodaja: - zastopanje davčnih zavezancev pred davčno upravo, - svetovanje pri sestavljanju davčnih obračunov, - svetovanje pri oblikovanju davčne politike. Na podlagi pooblastila davčni svetovalec zastopa davčnega zavezanca pred davčno upravo, kar daje zavezancu večjo pravno varnost, saj lahko preveri veljavo in pravilnost odločb davčne uprave, prav tako pa davčni svetovalec davčnemu zavezancu po potrebi vlaga redna 34 S. Čokelc, M. Kokotec Novak, o. c., str S. Čokelc, M. Kokotec Novak, o. c., str Analiza ureditve dejavnosti računovodenja v Avstriji, Inštitut za računovodstvo,

27 in/ali izredna pravna sredstva. Davčni svetovalec je za naročnika dolžan sestaviti pravilne davčne obračune in jih na primeren način in v predpisani obliki predložiti davčni upravi. Značilne naloge davčnega svetovalca so obračunavanje osebnih dohodkov, vodenje finančnega računovodstva, izdelava letnih računovodskih izkazov in letnih poročil, sestava davčnih obračunov, komuniciranje z davčno upravo, predlaganje davčnih obračunov in drugih dokazov, prav tako pa je opazno, da se davčni svetovalci vse pogosteje ukvarjajo s kompleksnejšimi davčnimi problemi. Namen oblikovanja davčne politike je optimalna izraba možnosti davčne zakonodaje. Za oblikovanje davčne politike mora davčni svetovalec poleg davčnega prava obvladati tudi ekonomsko poslovanje ter druga ekonomska področja. Poleg omenjenih nalog davčni svetovalci opravljajo tudi naslednje storitve: - sestavljanje zahtevkov za odlog ali odpis plačila davkov, - pridobivanje informacij pri davčni upravi za naročnike, - kontrolo davčnih obračunov, ki so jih sestavili naročniki sami, - poslovno svetovanje (finančno, organizacijsko, pravno svetovanje), - podajanje strokovnih mnenj, - opravljanje zaupniških storitev (upravljanje tujega premoženja, svetovanje pri zavarovanju terjatev, ) PRAVNA UREDITEV DAVČNEGA SVETOVANJA V SLOVENIJI Kot je bilo že navedeno, v Sloveniji področje davčnega svetovanja ni sistemsko urejeno, saj ni zakonske podlage, ki bi to področje urejala. Poklic davčnega svetovalca so posamezna interesna združenja, Zbornica davčnih svetovalcev Slovenije, Davčno izobraževalni inštitut in Sekcija preizkušenih davčnikov v okviru Slovenskega inštituta za revizijo, poskušala urediti v svojimi internimi pravili. 37 S. Čokelc, M. Kokotec Novak, o. c., str

28 4.1 ZAKONSKA PODLAGA ZA OPRAVLJANJE DAVČNEGA SVETOVANJA Na podlagi 9. člena Zakona o revidiranju (ZRev-2) je zakonodajalec inštitutu podelil pooblastila in mu naložil naloge, med katere sodijo tudi določanje strokovnih znanj in izkušenj, potrebnih za pridobitev strokovnega naziva preizkušeni davčnik. Poleg omenjenega zakona pa je davčno svetovanje pridobilo zakonsko podlago tudi s sprejemom Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2), ki daje možnost davčnemu zavezancu, da pooblasti davčnega svetovalca za strokovno pomoč v davčnem postopku. 38 V ZDavP-2 sicer pooblastilo davčnemu svetovalcu ni neposredno urejeno, ravno zaradi tega se uporabljajo določbe Zakona o splošnem upravnem postopku (ZUP), ki ureja področje pooblaščenca v upravnem postopku. 39 Poleg splošnega določila, po katerem je lahko pooblaščenec vsaka polnoletna poslovno sposobna oseba, ZUP tudi ureja pooblastilo odvetniški družbi in davčnemu svetovalcu. 40 Kljub temu da ima davčno svetovanje pravno podlago v zgoraj našteti zakonodaji in kljub danim pobudam za sprejem krovne zakonodaje, ki bi sistematsko uredila področje davčnega svetovanja, se to do danes še ni zgodilo in tako sodi Slovenija med države, ki imajo poklic davčnega svetovalca dereguliran Predlog zakona o davčnem svetovanju Leta 1998 je bil v poslansko obravnavo poslan predlog zakona o davčnem svetovanju, ki naj bi sistemsko uredil področje davčnega svetovanja. Predlagatelji zakona so menili, da bi z zakonom dosegli boljšo strokovnost in kakovost storitev davčnega svetovanja, pravno 38 Zakon o davčnem postopku (ZDavP-2), 3. odstavek 2. člena: Za vprašanja davčnega postopka, ki niso urejena z mednarodno pogodbo, ki obvezuje Republiko Slovenijo z zakonom o obdavčevanju, s tem zakonom, zakonom, ki ureja davčno službo, zakonom ki ureja carinsko službo ali zakonom, ki ureja inšpekcijski nadzor, se uporablja zakon, ki ureja splošni upravni postopek. 39 Zakon o splošnem upravnem postopku (ZUP), 1. odstavek, 53. člena: Stranka oziroma njen zakoniti zastopnik lahko določi pooblaščenca, ki jo zastopa v postopku, razen pri dejanjih, pri katerih mora stranka sama dajati izjave. 40 Zakon o splošnem upravnem postopku (ZUP), 3. odstavek, 54. člena: Za zastopanje se lahko pooblasti tudi fizično ali pravno osebo, ki je registrirana za opravljanje določene dejavnosti, ki je v neposredni zvezi s pravicami in obveznostmi, ki jih uveljavlja stranka. 16

29 varnost davčnih zavezancev in tudi višjo stopnjo spoštovanja davčnih zakonov. Vložen predlog zakona je temeljil na naslednjih načelih: - davčno svetovanje se opravlja kot samostojen poklic, - davčno svetovanje je samostojno in neodvisno strokovno svetovanje, - davčno svetovanje opravljajo davčni svetovalci, - davčni svetovalci morajo za opravljanje davčnega svetovanja imeti licenco, - licenco za davčnega svetovalca lahko pridobi samo oseba, ki je opravila izpit za davčnega svetovalca in ki izpolnjuje druge pogoje, določene z zakonom, - davčni svetovalec opravlja davčno svetovanje zakonito, strokovno in korektno, - davčno svetovanje lahko opravljajo tudi družbe, če zaposlujejo davčnega svetovalca z licenco. 41 Predlog zakona je prav tako urejal področje pridobivanja licenc davčnih svetovalcev. Po predlaganem zakonu bi licenco lahko pridobila oseba, ki izpolnjuje po zakonu naštete pogoje: - da je državljan Republike Slovenije, - da ima visoko izobrazbo, - da bo zaključila verificirani izobraževalni program za davčnega svetovalca, - da bo pred izpitom imela najmanj tri leta delovnih izkušenj, - da bo vredna zaupanja za opravljanje davčnega svetovanja ter - da bo opravila izpit za davčnega svetovalca 42. Iz navedenega izhaja, da bi Zakon o davčnem svetovanju uredil pogoje pridobitve naziva davčni svetovalec, s čimer bi se poklic davčnega svetovalca približal poklicu odvetnika in notarja. Poleg pogojev za pridobitev naziva davčni svetovalec pa bi zakon tudi uredil pogoje opravljanja izpita za davčnega svetovalca, objektivno odgovornost davčnega svetovalca, za svoje podrejene, ki bi pri njem opravljali strokovne naloge s področja davčnega svetovanja, zavarovanje za škodo, ki bi jo morebiti povzročili davčnemu zavezancu s svojim delom. Zakon o davčnem svetovanju pa bi tudi postavil okvirje za delovanje Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije. 41 I. Simič, Vloga davčnega svetovalca v davčnem postopku, Podjetje in delo, 1999, str I. Simič., o. c.,

30 »Davčni svetovalci v Republiki Sloveniji bodo združeni v zbornico davčnih svetovalcev Slovenije. Člani zbornice bodo lahko tudi družbe za davčno svetovanje. Zbornica, ki bo organizirana podobno kot odvetniška in notarska zbornica, bo spremljala in obravnavala problematiko dela davčnih svetovalcev, skrbela za skladni razvoj davčnega svetovanja, sprejemala kodeks poklicne etike davčnega svetovanja, sprejemala tarifo za opravljanje storitev davčnega svetovanja in opravljala druge z zakonom in internimi akti določene naloge.«43 Kot vidimo, v Republiki Sloveniji obstaja zakonodaja, ki daje podlago za delo davčnih svetovalcev, nimamo pa zakonodaje, ki bi delo davčnih svetovalcev natančneje opredelila in postavila določene standarde za opravljanje davčnega svetovanja. Sedaj lahko delo davčnega svetovanja opravlja vsak, ki meni, da je za to delo sposoben. Davčna zakonodaja v Republiki Sloveniji je kompleksna in nenehno spreminjajoča, zato menim, da bi delo davčnega svetovalca morali opravljati le strokovnjaki z davčnega področja. Dokler zakonodaje, ki bi urejala celotno področje, tako kot predlagani zakon o davčnem svetovanju, ne bo, se lahko resno sprašujemo o kakovosti opravljenih storitev na tem področju. Menim, da bi se poklic davčnega svetovanja moral uzakoniti in približati poklicem, kot sta notar in odvetnik, saj lahko samo tako pričakujemo določeno stopnjo kakovosti opravljenih storitev ter pravno varnost uporabnikov storitev davčnega svetovanja v Republiki Sloveniji. Kot je videti iz primera ureditve davčnega svetovanja pri nas, je zakonska ureditev področja nujna, saj nam samo ta lahko prinese poenotene standarde na tem področju. 4.2 POKLICNA ZDRUŽENJA IN NJIHOVI INTERNI PREDPISI Zaradi zakonske neurejenosti področja davčnega svetovanja so se v Republiki Sloveniji ustanovila poklicna in strokovna združenja davčnih svetovalcev ter strokovnjakov s področja davčnega prava, ki so s svojimi internimi predpisi skušala urediti področje davčnega svetovanja. 43 I. Simič, o. c., str

31 Članstvo v omenjenih združenjih je prostovoljno, zato interni predpisi veljajo samo za člane posameznih združenj in niso obvezujoči za člane drugih združenj, sploh pa ne za tiste davčne svetovalce, ki niso včlanjeni v nobenega od spodaj naštetih poklicnih združenj. Aktualna združenja v Republiki Sloveniji so: - Sekcija preizkušenih davčnikov v Slovenskem inštitutu za revizijo, - Davčno-finančni raziskovalni inštitut, - Sekcija davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu in - Zbornica davčnih svetovalcev Slovenije Sekcija preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo Slovenski inštitut za revizijo je bil ustanovljen 11. januarja Podlaga za njegovo ustanovitev je predstavljen zakon o revidiranju 44, sprejet julija 1993, ki je za ustanovitelje inštituta postavil Zvezo računovodij, finančnikov in revizorjev Slovenije. Z leti delovanja je inštitut postajal vedno bolj aktiven ne le na domačem strokovnem področju, ampak tudi v tujini, s svojim delovanjem je hitro postal član mednarodnih združenj, kot so: - Mednarodno združenje računovodskih strokovnjakov (international Federation of Accountants IFAC), - Zveza evropskih revizorjev (Federation des Experts Comptables Europeens FEE) in - Svet za mednarodne standarde ocenjevanja vrednosti (International Valuation Standards Commitee IVSC). 45 V okviru inštituta delujejo naslednji organi 46 : - svet inštituta, - direktor, - revizijski svet in 44 Zakon o revidiranju (ZRev-2), 1. odstavek 8. Člena: Inštitut je pravna oseba zasebnega prava, katerega ustanovitelj je zveza računovodij, finančnikov in revizorjev Slovenije. Ustanovitelj inštituta so lahko tudi pooblaščeni revizorji, če statut inštituta tako določa. 45 Slovenski inštitut za revizijo, člen Zakona o revidiranju (ZRev-2). 19

32 - strokovni svet. Poleg omenjenih organov pa strokovno delo poteka tudi v okviru sekcij, ki združujejo posameznike z določenimi strokovnimi znanji in ki skrbijo za ustrezen razvoj in ugled posameznih strok. 47 Sekcije so razdeljene in organizirane v skladu s strokovnimi področji, ki jih ureja Zakon o revidiranju (ZRev-2). 48 Svet inštituta 9 članov Direktor Strokovni svet Inštituta 9 članov Revizijski svet Inštituta 7 članov Sekcija preizkušenih davčnikov Sekcija pooblaščenih ocenjevalcev Sekcija preizkušenih poslovnih finančnikov Sekcija preizkušenih revizorjev informacijskih sistemov Sekcija preizkušenih notranjih revizorjev Sekcija preizkušenih računovodij Slika 1. Organizacijska struktura Slovenskega inštituta za revizijo Inštitut je edino poklicno združenje, ki združuje tudi davčne svetovalce (preizkušene davčnike), kateremu so bila dana javna pooblastila s sprejetjem Zakona o revidiranju. 47 Slovenski inštitut za revizijo, Zakon o revidiranju (ZRev-2), 7. člen: Strokovna področja, povezana z revidiranjem, so: računovodstvo, poslovne finance, notranje revidiranje, revidiranje informacijskih sistemov, davčno proučevanje in svetovanje, ocenjevanje vrednosti podjetij, nepremičnin ter strojev in opreme. 20

33 Inštitut opravlja naloge in pristojnosti na področju revidiranja in drugih strokovnih področjih, povezanih z revidiranjem. Inštitut opravlja naslednje naloge in pristojnosti 49 : - sprejema in objavlja naslednja strokovna pravila: o računovodske standarde, o pravila revidiranja, o poslovno-finančne standarde in pravila, o pravila notranjega revidiranja, o pravila revidiranja informacijskih sistemov, o pravila ocenjevanja vrednosti; - določa hierarhijo teh pravil; - določa strokovna znanja in izkušnje, potrebne za opravljanje nalog: o pooblaščenega revizorja, o pooblaščenega ocenjevalca; - organizira strokovno izobraževanje, izvaja preizkuse strokovnih znanj in izdaja potrdila o strokovnih znanjih za opravljanje zgoraj naštetih nalog; - opravlja nadzor nad kakovostjo dela revizijskih družb, pooblaščenih revizorjev in pooblaščenih ocenjevalcev; - odloča o izdaji dovoljenj za opravljanje: o storitev revidiranja, o nalog pooblaščenega revizorja, o nalog pooblaščenega ocenjevalca; - določa strokovna znanja in izkušnje, potrebne za pridobitev strokovnega naziva: o preizkušeni notranji revizor, o preizkušeni računovodja, o preizkušeni poslovni finančnik, o preizkušeni revizor informacijskih sistemov, o preizkušeni davčnik; - organizira strokovno izobraževanje, izvaja preizkuse strokovnih znanj in izdaja potrdila o strokovnih znanjih za pridobitev zgoraj navedenih strokovnih nazivov; - opravlja druge strokovne naloge in storitve, povezane z razvojem revizijske stroke in drugih strokovnih področij, povezanih z revidiranjem; - vodi registre: člen Zakona o revidiranju (ZRev-2) 21

34 o revizijskih družb in revizijskih subjektov tretjih držav, o pooblaščenih revizorjev, o pooblaščenih ocenjevalcev, o oseb, ki so pridobile strokovne nazive, ki jih podeljuje inštitut; - opravlja druge naloge, določene z zakonom oziroma statutom inštituta, med drugim lahko določa tudi smernice za oblikovanje cen revizijskih storitev in storitev ocenjevanja vrednosti podjetij, nepremičnin ter strojev in opreme. Strokovno delovanje inštituta je razdeljeno na sekcije, kot je prikazano na sliki št. 1. Sekcija preizkušenih davčnikov združuje vse davčne svetovalce (preizkušene davčnike), ki so v skladu s Pravilnikom o pridobitvi potrdila o strokovnem nazivu preizkušeni davčnik, vpisu v register preizkušenih davčnikov in načinu objavljanja podatkov pridobili strokovni naziv in so vpisani v register pri inštitutu. Naloge sekcije so: - opravljanje strokovnega dela s področja davkov in davčnega svetovanja, - skrb za izvajanje sklepov strokovnega sveta, - strokovnemu svetu predlaga v sprejetje standarde, kodekse in druge akte, pomembne za delovanje stroke, - strokovnemu svetu posreduje predlog smernic za oblikovanje cen storitev davčnega svetovanja, - skupaj s strokovnim svetom skrbi za razvoj davčno svetovalne stroke. 50 V skladu z internimi pravili inštituta mora kandidat, ki želi opravljati dejavnost davčnega svetovanja in pridobiti naziv preizkušen davčnik, izpolnjevati naslednje pogoje: - da je zaključil najmanj študijski program druge stopnje po zakonu, ki ureja visoko šolstvo oziroma ima najmanj tej stopnji enakovredno izobrazbo, - da ima visoko raven aktivnega znanja slovenščine, - da ni bil pravnomočno obsojen za kaznivo dejanje zoper premoženje oziroma gospodarstvo in kazen še ni bila izbrisana iz kazenske evidence, 50 Slovenski inštitut za revizijo,

35 - da pristopi k izobraževanju za pridobitev naziva preizkušen davčnik, ki ga organizira inštitut, - da uspešno opravi strokovni izpit, - da ima dve leti ustreznih delovnih izkušenj s področja davčnega svetovanja, revidiranja in/ali odvetništva. Strokovni izpit za pridobitev naziva preizkušen davčnik je sestavljen iz pisnega dela ter izdelave in zagovora zaključnega dela. Pisni izpit je sestavljen iz naslednji strokovnih področij: - civilnega prava in gospodarskih pogodb, - davčnega postopka, davčne službe in davčnega načrtovanja, - gospodarskega prava, prava družb in upravljanja podjetij, - mednarodne obdavčitve, - poslovnih financ in finančnega analiziranja, - računovodstva in slovenskih računovodskih standardov, - obračunavanje davka od dohodka pravnih oseb, - obračunavanje davka na dodano vrednost, - obračunavanje dohodnine, prispevkov, dajatev in drugih davkov, - upravljanje tveganj in notranjega kontroliranja. 51 Preizkušeni davčnik se po prejemu strokovnega naziva vpiše na seznam aktivnih preizkušenih davčnikov za dobo dveh let in nato sme v skladu z internimi pravili inštituta opravljati svoje delo davčnega svetovanja. Predpis, ki ureja področje hierarhije in uporabe pravnih predpisov na področju davčnega proučevanja in svetovanja, pa najsi gre za interne predpise inštituta, strokovne predpise, poklicno-etične predpise, zakonsko podlago, sprejeto na ravni Republike Slovenije, ali pa direktive in uredbe, ki jih je sprejela Evropska unija, je Hierarhija pravil 51 PRAVILNIK o pridobitvi potrdil o strokovnih nazivih preizkušeni davčnik, preizkušeni računovodja, preizkušeni notranji revizor in preizkušeni revizor informacijskih sistemov, vpisu v registre pri inštitutu ter načinu vodenja seznamov aktivnih imetnikov nazivov,

36 davčnega proučevanja in svetovanja preizkušenih davčnikov. 52 Vsi ti predpisi so razvrščeni po ravneh, predpisi, ki se uvrščajo na višjo raven, imajo prednost pred ostalimi predpisi. 53 Preizkušeni davčnik se mora v skladu s Pravilnikom o pogojih za uvrščanje na seznam aktivnih preizkušenih imetnikov strokovnega naziva iz člena 9/II-7 ZRev-2 in Pravilnikom o priznanju dodatnega izobraževanja za revizorja, preizkušene računovodje, preizkušene notranje revizorje, preizkušene poslovne finančnike, preizkušene revizorje informacijskih sistemov in preizkušene davčnike za ohranitev strokovnega naziva in vpisa na seznam aktivnih preizkušenih davčnikov nenehno izobraževati in izpopolnjevati 54. Preizkušen davčnik mora v skladu s Pravilnikom o priznanju dodatnega izobraževanja v dveh letih nabrati 80 točk, če želi, da se njegove podatke objavi na seznamu aktivnih preizkušenih davčnikov, ki lahko v skladu z internimi pravili inštituta opravljajo storitev davčnega svetovanja. Preizkušen davčnik mora vsaj 60 % ur svojega izobraževanja opraviti pri inštitutu, preostanek pa lahko opravi tudi pri drugih inštitucijah. Dodatna izobraževanja lahko opravi na naslednji način: 55 - z udeležbo ali predavanjem na delavnicah, seminarjih ali konferencah, ki jih organizirajo druge pravne osebe, oziroma na strokovnih srečanjih posameznih sekcij inštituta in na predavanjih, ki se organizirajo v okviru izobraževanja za pridobitev posameznih nazivov, ki jih organizira inštitut, - s podiplomskim doktorskim študijem na visokošolskih organizacijah ali z vpisom na izobraževanje za pridobitev naziva, ki ga organizira inštitut, - z objavljanjem strokovnih ali znanstvenih prispevkov v domačih ali tujih publikacijah, kot publikacije se za potrebe tega pravilnika ne štejejo tiste, ki izhajajo pogosteje kot enkrat mesečno, - s prebiranjem strokovnih ali znanstvenih prispevkov v domačih ali tujih publikacijah, - s sodelovanjem v delovnih skupinah, ki jih ustanovi strokovni svet Slovenskega inštituta za revizijo za izvajaje nalog iz svojih pristojnosti. 52 Hierarhija pravil davčnega preučevanja in svetovanja preizkušenih davčnkov, 1. člen: Hierarhija pravil davčnega proučevanja in svetovanja preizkušenih davčnikov ureja razmerja med Slovenskim inštitutom za revizijo in preizkušenimi davčniki pri izvajanju dejavnosti davčnega proučevanja in svetovanja. 53 Hierarhija pravil davčnega preučevanja in svetovanja preizkušenih davčnikov, 5. člen: hierarhija določa prednostni vrstni red upoštevanja veljavnih in zavezujočih pravnih in strokovnih pravil ter pravil poklicnoetičnega vedenja preizkušenih davčnikov. Pravila, ki so v Hierarhiji uvrščena na višjo raven, imajo prednost pred pravili, ki so v Hierarhiji uvrščena na nižjo raven. 54 Pravilnik o pogojih za uvrščanje na seznam aktivnih preizkušenih imetnikov strokovnega naziva iz člena 9/II-7 ZRev-2, C. točka 1. alineje 2. člena: se stalno strokovno izobražuje v skladu s Pravilnikom o priznanju dodatnega izobraževanja za revizorje, preizkušene računovodje, preizkušene notranje revizorje, preizkušene poslovne finančnike, preizkušene revizorje informacijskih sistemov in preizkušene davčnike (odslej Pravilnik o dodatnem izobraževanju) člen Pravilnika o priznanju dodatnega izobraževanja za revizorje, preizkušene računovodje, preizkušene notranje revizorje, preizkušene poslovne finančnike, preizkušene revizorje informacijskih sistemov in preizkušene davčnike. 24

37 V skladu s Hierarhijo pravil davčnega proučevanja in svetovanja preizkušenih davčnikov se morajo le-ti pri svojem delu držati naslednjih pravnih pravil, ki so razvrščena na 5 ravni. Na prvi ravni so veljavni predpisi Evropske unije s področja davkov in drugih obveznih dajatev, ki neposredno zavezujejo Republiko Slovenijo, veljavne konvencije o izogibanju dvojnega obdavčevanja, druge mednarodne pogodbe in sporazumi s področja obdavčevanja oziroma obveznih dajatev. V to skupino sodijo še veljavni pravni predpisi Republike Slovenije s področja obdavčevanja, drugih obveznih dajatev in davčnega postopka ter drugi veljavni pravni predpisi, povezani s predpisi o obdavčevanju oziroma davčnem postopku, sem seveda sodi tudi Zakon o revidiranju (ZRev-2). Na drugi ravni so predpisi Evropske unije s področja davkov oziroma drugih obveznih dajatev, direktive, ki jih mora Republika Slovenija sprejeti v nacionalni pravni red, v to raven tudi sodijo sodbe sodišč Evropske skupnosti in sodišč Republike Slovenije. Na tretji ravni so interni predpisi inštituta, Kodeks poklicne etike preizkušenih davčnikov, Kodeks davčno svetovalnih načel, Postopkovna pravila delovanja, preučevanja in svetovanja preizkušenih davčnikov, Pojasnila in stališča s področja obdavčevanja, ki jih po predlogu Sekcije preizkušenih davčnikov pri inštitutu sprejme Strokovni svet inštituta, Metodološki priročnik za delo s področja davčnega proučevanja in svetovanja. Na četrto raven sodijo pojasnila Davčne uprave Republike Slovenije in Ministrstva za finance s področja davkov. Na peto raven, zadnjo, sodi strokovna literatura, ki jo v okviru Hierarhije umesti Strokovni svet inštituta po predlogu Sekcije preizkušenih davčnikov, ter strokovni prispevki. 56 Pravila za opravljanje dejavnosti davčnega svetovanja, pogoje za pridobitev naziva preizkušen davčnik, etična pravila njihovega delovanja in splošna načela so določena v internih predpisih Inštituta. Pri svojem delu mora vsak preizkušeni davčnik, ki je v skladu s Pravilnikom o pridobitvi potrdila o strokovnem nazivu preizkušen davčnik, in vpisu v register preizkušenih davčnikov, ki jih vodi Sekcija preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo, spoštovati interna pravila inštituta, saj je v nasprotnem primeru disciplinsko odgovoren inštitutu. Predvsem mora upoštevati vsa pravila Kodeksa poklicne etike preizkušenih davčnikov, Kodeks davčno svetovalnih načel in Postopkovna pravila delovanja, preučevanja in svetovanja preizkušenih davčnikov člen Hierarhije pravil davčnega preučevanja in svetovanja preizkušenih davčnikov,

38 4.2.2 Davčno-finančni raziskovalni inštitut Davčno-finančni raziskovalni inštitut sicer ne združuje davčnih svetovalcev, vendar s svojim strokovnim delovanjem vpliva na storitve in promocijo davčnega svetovanja v Republiki Sloveniji, zato je prav, da ga predstavim. Prav tako inštitut v tesnem sodelovanju z Zbornico davčnih svetovalcev Slovenije sprejema smernice in standarde za preverjanje strokovne usposobljenosti za opravljanje storitev davčnega svetovanja 57. Ustanovljen je bil leta 1999 kot neprofitni zavod. Namenjen je opravljanju znanstveno raziskovalnih in strokovnih dejavnosti na področju finančnega prava, javnih financ in zavarovalnega prava. Organi Davčno-finančnega raziskovalnega inštituta so: - svet inštituta, - direktor, - strokovni svet in - nadzorni svet. Davčno-finančni raziskovalni inštitut deluje na štirih področjih: - raziskovanje, - izobraževanje in seminarji, - publicistična dejavnost in - svetovalno delo. Svojo raziskovalno dejavnost opravlja v sodelovanju z domačimi in tujimi strokovnjaki. Davčno-finančni raziskovalni inštitut organizira Davčno šolo in Nadaljevalno davčno šolo. Davčna šola se izvaja za kandidate, ki nameravajo pristopiti k licenciranemu izpitu za opravljanje poklica davčnega svetovalca, ki ga razpiše Zbornica davčnih svetovalcev Slovenije. Poleg ostalih pogojev, ki jih postavlja, sta opravljeni Davčna šola in Nadaljevalna davčna šola pogoja za pristop k izpitu za davčnega svetovalca. Z davčno šolo naj bi se 57 Pravilnik o izpitu preverjanja znanja o strokovni usposobljenosti izvajanja davčnega svetovanja, 2. odstavek 1. člena: Za izvedbo izpitov je pristojna Zbornica davčnih svetovalcev Slovenije v sodelovanju z Davčno-finančnim raziskovalnim inštitutom Maribor. 26

39 kandidat izpopolnil do te mere, da bi lahko sam svetoval v vsakdanjih in zahtevnejših davčnih zadevah. Poleg Davčne šole pa organizirajo tudi strokovna srečanja, okrogle mize, seminarje, ki so namenjeni usposabljanju uslužbencev Davčne uprave Republike Slovenije. Ob omenjenih izobraževanjih in raziskovalni dejavnosti pa inštitut opravlja tudi založniško in svetovalno dejavnost, predvsem izdeluje najzahtevnejša pravna mnenja s področja davčnega prava. Inštitut izdaja tudi revijo, Davčno-finančno prakso, ki je na davčnem področju v Republiki Sloveniji pustila pomemben pečat Sekcija davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu Davčno izobraževalni inštitut je bil ustanovljen kot zavod leta Inštitut organizira publicistično, svetovalno in raziskovalno delo ter organizira izlete za potrebe uporabnikov in po potrebi izdaja strokovna stališča in mnenja. Inštitut svoje interese uresničuje skozi svoje organe: - svet inštituta, - direktor, - strokovni svet in - nadzorni svet. 59 Davčno izobraževalni inštitut je leta 2011 ustanovil Sekcijo davčnih svetovalcev, katere namen je izobraziti kandidate za davčne svetovalce. Sekcija organizira izpite za davčne svetovalce in v skladu s pravilnikom izdaja licence davčnim svetovalcem, prav tako vodi register licenciranih davčnih svetovalcev, poleg omenjenih nalog pa sekcija opravlja naloge javnega pomena 60, spremlja in sodeluje pri izpopolnjevanju davčne politike in zakonodaje v 58 Davčno-finančni raziskovalni inštitut, Akt o ustanovitvi davčno izobraževalnega instituta, Pravila sekcije davčnih svetovalcev, 7. člen: Naloge sekcije v okviru nalog javnega pomena so vodenja imenika davčnih svetovalcev, izvajanje strokovnih izpitov kandidatov za davčnega svetovalca, dvig strokovne ravni davčnega svetovanja, sodelovanje pri pripravi ali spremembah slovenske davčne zakonodaje ali zakonodaje, ki je povezana z davki, redno informiranje članstva sekcije in strokovne javnosti s stališči in pojasnili sekcije, promoviranje poklica davčnega svetovalca in izgraditev moralnih načel na področju davčnega svetovanja, vzpostavitev tarife za zaračunavanje storitev davčnega svetovanja, vodi evidenco udeležbe na izobraževanju za svoje člane, samostojno ali v sodelovanju z drugimi organizacijami izvaja izobraževanja, posvete, kongrese za svoje člane in zunanjo javnost, enkrat letno, na skupščini sprejme program dela in finančni načrt, opravlja druge naloge, ki so v interesu njenih članov. 27

40 Republiki Sloveniji. Sekcijo vodijo organi sekcije, ki so sestavljeni iz članov sekcije in svojo funkcijo opravljajo neprofesionalno. Organi sekcije so 61 : - skupščina, - upravni odbor, - nadzorni odbor, - častno razsodišče in - predsednik sekcije. V sekciji so združeni davčni svetovalci in strokovnjaki s področja davčnega prava. Kdor želi postati član sekcije, mora izpolnjevati pravila, določena v 4. členu Pravil sekcije davčnih svetovalcev. Člani so lahko fizične ali pravne osebe, ki prostovoljno pristopijo k članstvu sekcije in izpolnjujejo naslednje pogoje 62 : - imajo vsaj visokošolsko izobrazbo in - so opravili izpit za davčnega svetovalca ali - imajo naziv magister ali doktor znanosti na področju davčnega prava ali - imajo naziv magister ali doktor znanosti in so svojo magistrsko nalogo ali doktorsko disertacijo pripravili s področja davkov ali - imajo naziv magister ali doktor znanosti in v okviru organiziranega šolskega izobraževanja predavajo o davkih in - plačajo letno članarino za članstvo v sekciji. Davčni svetovalci pod okriljem Sekcije davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu morajo za opravljanje storitev davčnega svetovanja pridobiti licenco, ki jo izdaja sekcija. Pogoji za pridobitev licence so določeni v Pravilniku o licenci davčnega svetovalca. Eden izmed pogojev za pridobitev licence je opravljen izpit za davčnega svetovalca. Da člen Pravil sekcije davčnih svetovalcev člen Pravil sekcije davčnih svetovalcev. 28

41 kandidat pristopi k opravljanju izpita za davčnega svetovalca mora izpolnjevati pogoje, določene z internimi pravili sekcije, ki so 63 : - da je državljan Evropske unije, - da ima najmanj visokošolsko izobrazbo, - da ima tri leta delovnih izkušenj na področju davkov, revizije ali računovodstva, - da je zaključil izobraževanje o slovenski davčni zakonodaji, ki traja najmanj 48 ur, - da aktivno obvlada uradni jezik članice Evropske unije, - da ni pravnomočno (tudi pogojno) obsojen za kaznivo dejanje zoper premoženje, gospodarstvo in pravni promet ter mu ni bila izrečena zaporna kazen dveh ali več let. Kot izhaja iz naštetih pogojev mora kandidat pred pristopom na izpit opraviti usposabljanje oziroma izobraževanje za davčnega svetovalca, ki ga med drugim izvaja Davčno izobraževalni inštitut in se imenuje Davčna akademija Ivana Simiča. Ni treba, da izobraževanje opravi pri inštitutu, lahko ga opravi tudi pri drugih izvajalcih. Izpit sestavi izpitna komisija sekcije. Izpit je pisni in traja največ 5 ur, z njim se preveri strokovna usposobljenost kandidata za opravljanje storitev davčnega svetovanja. Izpit zajema 64 : - poznavanje posameznih davčnih predpisov, - izdelavo davčne bilance, - obračun DDV in - sestavo vloge, rednega ali izrednega pravnega sredstva v davčnem postopku. Licenco za davčno svetovanje je mogoče pridobiti na dva načina, ali kandidat uspešno opravi strokovni izpit za davčnega svetovalca ali pa, v skladu z internimi pravili sekcije, izpolnjuje naslednje pogoje 65 : - da je izpit za davčnega svetovalca opravil, pri kateri koli drugi ustanovi ali - da je zaključil specialistični študij davčnega svetovanja oziroma specialistični študij s področja davkov ter pridobil naziv specialist davčnega svetovanja ali specialist davčnega prava in je svojo specialistično nalogo pripravil s področja davčnega svetovanja ali davkov ali člen Pravilnika o opravljanju izpita za davčnega svetovalca člen Pravilnika o opravljanju izpita za davčnega svetovalca člen Pravilnika o licenci davčnega svetovalca 29

42 - da je zaključil magistrski ali doktorski študij ter pridobil naziv magister ali doktor davčnega prava in je svojo magistrsko nalogo ali doktorsko disertacijo pripravil s področja davkov ali - da je s strani ministrstva za pravosodje imenovan za sodnega izvedenca za področje davkov in je vpisan v imenik sodnih izvedencev pri Ministrstvu za pravosodje ali - da ima naziv magister ali doktor znanosti oziroma specialist davčnega svetovanja ali specialist davkov in v okviru organiziranega šolskega izobraževanja predava o davkih. Kandidat, ki izpolnjuje vse navede pogoje za pridobitev licence za davčno svetovanje, svojo vlogo naslovi na upravni odbor sekcije in predloži vse potrebne dokaze, po izdaji licence za davčno svetovanje se davčnega svetovalca vpiše v register davčnih svetovalcev. Po pridobitvi licence se davčni svetovalec zaveže, da bo spoštoval vse zavezujoče pravne predpise, vse interne pravne predpise in da bo svojo dejavnost zavaroval za poklicno odgovornost 66. Davčni svetovalec je disciplinsko odgovoren in se lahko izbriše iz registra davčnih svetovalcev, če ne spoštuje internih pravil sekcije 67. Za opravljanje storitev davčnega svetovanja pa morajo davčni svetovalci pod okriljem Sekcije davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu nenehno obnavljati svoja znanja in licenco. Davčni svetovalec se mora na vsaki dve leti udeležiti najmanj dveh dvodnevnih izobraževanj ali štirih enodnevnih izobraževanj o davkih. Izobraževanja lahko davčni svetovalci opravijo pri Davčno izobraževalnem inštitutu ali pri drugih izvajalcih izobraževanj na tem področju, v kolikor se udeležijo izobraževanj pri drugih izvajalcih, morajo le-ta izkazati s potrdili vsaj 60 dni pred iztekom dveletnega roka. Če se davčni svetovalci izobraževanj, določenih s Pravilnikom o licenci davčnih svetovalcev, ne udeležijo, se brišejo iz registra davčnih svetovalcev, ki ga vodi sekcija Pravilnik o licenci davčnega svetovalca, 7. člen: Davčni svetovalci ob podelitvi licence podpišejo izjavo, da bodo pri svojem delu spoštovali veljavno davčno zakonodajo, da bodo ravnali v skladu z veljavnimi kodeksi poklicne etike sekcije, da bodo upoštevali tarifo o plačevanju storitev davčnega svetovanja, da bodo zavarovali svoje poklicno delo davčnega svetovanja pri zavarovalnici tako, da bo iz sklenjene pogodbe razvidno zavarovanje poklicne odgovornosti za minimalni znesek ,00 evrov, da se bodo v skladu s tem pravilnikom udeleževali zadostnega števila izobraževanj. 67 Pravilnik o licenci davčnega svetovalca, 1. odstavek 6. člena: Davčni svetovalec se lahko izbriše iz registra davčnih svetovalcev na lastno željo ali v primeru, če pri svojem delu ne upoštevajo pravilnikov sekcije davčnih svetovalcev oziroma vsakokratnih veljavnih davčnih predpisov Člen Pravilnika o licenci davčnih svetovalcev. 30

43 4.2.4 Zbornica davčnih svetovalcev Slovenije Zbornico davčnih svetovalcev Slovenije so ustanovili člani Društva davčnih svetovalcev Slovenije leta Zbornica nadaljuje delo društva 69, svoje dejavnosti in naloge izvaja prek svojih članov, ki so izvoljeni ali imenovani za dobo štirih let 70 v: - skupščino, - upravni odbor, - nadzorni odbor, - častno razsodišče in - predsednika zbornice 71. Zbornica je strokovna institucija, ki predvsem ščiti in zastopa interese svojih članov ter skrbi za njihov ugled 72. Poleg tega sodeluje pri izboljšavi, vzpostavitvi in izgradnji sodobnega davčnega sistema. Zbornica izobražuje svoje člane in ostale strokovnjake, ki delujejo na področju davkov in davčnega svetovanja, podeljuje licence za davčno svetovanje in izvaja izpite za pridobitev naziva davčni svetovalec. Ob tem izvaja tudi nekatere dejavnosti javnega pomena 73 : - izvajanje izobraževanja prebivalcev Slovenije na davčnem področju in kandidatov za strokovni izpit iz davčnega svetovanja, 69 Statut zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 2. odstavek 3. člena: Zbornica nadaljuje tradicijo delovanja Društva davčnih svetovalcev Slovenije kot predhodno obliko združevanja davčnih svetovalcev. 70 Statut zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 4. odstavek 15. člena: Mandatna doba organov zbornice traja 4 (štiri) leta. Člani organov opravljajo svoje naloge tudi po izteku mandata, vse dokler niso izvoljeni oz imenovani novi člani. 71 Statut zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 16. člen: organi zbornice so skupščina, upravni odbor, nadzorni odbor, častno razsodišče in predsednik zbornice. 72 Statut zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 10. člen: Zbornica ščiti in zastopa interese članov, skrbi za njihov ugled s tem, da opravlja predvsem naslednje naloge oz. opravila, spremlja razvoj davčne zakonodaje in spremljajočih predpisov, aktivno sodeluje kot partner pri pripravi in izvajanju davčne zakonodaje, v primeru ugotovljenih neskladij med slovensko in evropsko davčno zakonodajo začenja ustrezne postopke pred Evropsko komisijo in drugimi pristojnimi mednarodnimi organi in organizacijami, izvaja in koordinira izvajanje javnih pooblastil, ki jih podeli država, nudi strokovno pomoč svojim članom, določi komunikacijske obrazce med davčnimi svetovalci in naročniki v okviru standardov davčnega svetovanja, redno spremlja pogoje zavarovanja in plačilo davčnih svetovalcev ter predlaga tarife za minimalni standard davčnega svetovanja, določa pogoje za davčno svetovanje in spremlja referenčne podatke svojih članov, na dve leti preverja znanje svojih članov, organizira odplačne in brezplačne oblike izobraževanja za svoje člane in druge zainteresirane osebe, mednarodno sodeluje z drugimi sorodnimi organizacijami, redno poroča o svojem delu članom in širši strokovni javnosti in opravlja druge naloge, potrebne za delo, razvoj in izvajanje javnih pooblastil zbornice, organizira izobraževanja, problemske konference, kongrese in se udeležuje drugih prireditev, izdaja in prodaja strokovno literaturo in revije, daje lastne nepremičnine in premičnine v najem, skrbi za promocijo izobraževanja ter sodeluje z izobraževalnimi institucijami, opravlja tudi vse druge posle, ki so potrebni za njen obstoj in za opravljanje dejavnosti, ne pomenijo pa neposrednega opravljanja dejavnosti, opravlja druge naloge v interesu članov, ki so opredeljene s tem statutom ali letnimi programi dela člen Statuta zbornice davčnih svetovalcev Slovenije. 31

44 - vodenje imenika davčnih svetovalcev in imenika gospodarskih družb, ki so registrirane za davčno svetovanje in so člani zbornice ter vodenje drugih imenikov in evidenc po tem zakonu, - izvajanje strokovnih izpitov kandidatov za davčnega svetovalca, - izvajanje prve brezplačne pomoči davčnega svetovanja prebivalcem Slovenije po regijah, - dvig strokovne ravni davčnega svetovanja s pripravo predlogov in pobud pristojnim ministrstvom in njihovim organom v zvezi z davčnim sistemom v državi, - redno informiranje članstva zbornice in strokovne javnosti s časopisom in v njem objavljenimi»pojasnili«zdss, - uveljavljanje poklica davčnega svetovalca z mednarodno priznano usposobljenostjo, - sodelovanje v posvetovalnih telesih pristojnega ministrstva pri pripravi in izdelavi predpisov na davčnem področju, - promoviranje in uresničitev etičnih načel davčnega svetovanja s tarifami za davčne standarde. Članstvo zbornice davčnih svetovalcev Slovenije sestavljajo ustanovni 74, redni 75, pridruženi 76 in častni člani 77. Vsi člani imajo enake pravice in dolžnosti, razen če ni v Statutu zbornice davčnih svetovalcev Slovenije drugače določeno 78. Posamezna pravna in fizična oseba postane član ZDSS, ko podpiše pristopno izjavo in poravna pristopnino. O tem, ali posameznik ali pravna oseba izpolnjuje pogoje za članstvo, odloča upravni odbor zbornice. Za opravljanje storitev davčnega svetovanja morajo davčni svetovalci, ki so člani Zbornice za davčno svetovanje Slovenije spoštovani interne in zavezujoče predpise ter izpolnjevati 74 Statut zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 1. alineja 1. odstavka 5. člena: ustanovni člani, ki so vsi tisti, ki so vplačali pristopnino do in so bili na dan člani DDSS oz. preizkušeni davčniki. 75 Statut zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 2. alineja 1. odstavka 5. člena: člani pravne in fizične osebe, ki na trgu opravljajo pridobitno gospodarsko dejavnost in ki s pristopno izjavo vstopijo v ZDSS po Statut zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 1. odstavek 7. člena: V zbornico se lahko na osnovi pisne vloge včlanijo tudi druge pravne in fizične osebe, ki želijo sodelovati pri uresničevanju ciljev in nalog zbornice (v nadaljevanju pridruženi člani). Odločitev o tem sprejema upravni odbor. 77 Statut zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 2. odstavek 7. člena: Zbornica ima lahko tudi častne člane, ki jih zaradi posebnih nalog na področju delovanja Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije na predlog upravnega odbora imenuje skupščina zbornice. 78 Statut zbornice davčnih svetovalcev, 3. odstavek 7. člena: Pridruženi in častni člani nimajo aktivne in pasivne volilne pravice. 4. odstavek 7. člena: Razen aktivne in pasivne volilne pravice ima pridružen član enake pravice, obveznosti in odgovornosti kot jih imajo člani ZDSS. 5. odstavek 7. člena: Častni člani ne plačujejo članarine. 32

45 pogoje, določene z internimi pravili zbornice. Za pridobitev licence in strokovnega naziva davčni svetovalec ZDSS mora kandidat izpolnjevati naslednje pogoje: - opravljen strokovni izpit za davčnega svetovalca, - državljanstvo Republike Slovenije, - najmanj visokošolska izobrazba (diploma pravne, ekonomske ali podobne smeri) ali nostrificirana diploma tuje fakultete enake ali podobne smeri, - najmanj tri leta praktičnih izkušenj s področja davkov, - aktivno mora obvladati slovenski jezik, - ne sme biti obsojen na kaznivo dejanje, zaradi katerega bi bil nevreden zaupanja za opravljanje davčnega svetovanja (ne sme biti pravnomočno ali pogojno obsojen za kaznivo dejanje zoper premoženje, gospodarstvo in pravni promet, za katero je zagrožena kazen zapora dveh ali več let), - ravnati v skladu z veljavnimi kodeksi poklicne etike članov ZDSS, - upoštevati smernice o plačevanju storitev davčnega svetovanja, - zavarovati svoje poklicno delo davčnega svetovanja pri zavarovalnici tako, da bo iz sklenjene pogodbe razvidno zavarovanje poklicne odgovornosti za minimalni znesek ,00 EUR. 79 Izpit preverjanja znanja o strokovni usposobljenosti izvajanja davčnega svetovanja se opravlja pred petčlansko izpitno komisijo. Izpitno komisijo sestavljajo 80 : - dva predstavnika članov Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, ki imata licenco za davčno svetovanje, - dva univerzitetna profesorja davčne stroke, ki ju imenuje Davčno-finančni raziskovalni inštitut Maribor in člana Ministrstva za finance; če Ministrstvo za finance ne imenuje svojega člana, se tudi tretji član imenuje iz vrst univerzitetnih profesorjev. Izpit se opravlja pisno in ustno, sledi vsebini izobraževanja Davčno-finančnega raziskovalnega inštituta Maribor, ki v skladu z ZDSS sestavi vsebino izpita in tematska 79 Pravilnik o pridobitvi in vzdrževanju licence za delo davčnega svetovalca zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 2009 in Pravilnik o izpitu preverjanja znanja o strokovni usposobljenosti izvajanja davčnega svetovanja, člen Pravilnika o izpitu preverjanja znanja o strokovni usposobljenosti izvajanja davčnega svetovanja. 33

46 področja pisnega in ustnega dela izpita. Pisni del izpita je sestavljen iz področja posrednih in neposrednih davkov, pisni del izpita praviloma zajema izdelavo 81 : - davčne bilance, - vloge rednega ali izrednega pravnega sredstva v davčnem postopku in - druge davčne listine, - davčnega obračuna DDV, - kompleksno vprašanje, ki zajema področje korporativnega delavnega, računovodskega in davčnega prava. Če kandidat opravi pisni del izpita uspešno, lahko pristopi na ustni del izpita, na katerem se preverja znanje z naslednjih področij 82 : - davčni postopek, - domače in mednarodno davčno pravo, - računovodstvo, - upravno pravo in upravni postopek ter upravni spor, - gospodarsko pravo in delovno pravo, - ustavna ureditev in organizacija državne uprave. Kandidatu, ki izpolnjuje z internimi predpisi določene pogoje o pridobitvi licence, se licenca podeli za dobo dveh let in se ga vpiše v register davčnih svetovalcev pri ZDSS. Da davčni svetovalci ZDSS obdržijo licenco in s tem»dovoljenje«, da opravljajo storitev davčnega svetovanja, se morajo nenehno izobraževati in izpopolnjevati 83 ter vsaki dve leti dokazovati, da izpolnjujejo pogoje o pridobitvi licence. Davčni svetovalci morajo v skladu s Pravilnikom o pridobitvi in vzdrževanju licence za delo davčnega svetovalca zbornice davčnih svetovalcev Slovenije v dveh letih doseči 80 točk dodatnega izobraževanja in izpopolnjevanja. Kriteriji za člen Pravilnika o izpitu preverjanja znanja o strokovni usposobljenosti izvajanja davčnega svetovanja Člen Pravilnika o izpitu preverjanja znanja o strokovni usposobljenosti izvajanja davčnega svetovanja. 83 Pravilnik o pridobitvi in vzdrževanju licence za delo davčnega svetovalca zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 2. odstavek 14. člena: Pri tem mora kandidat izpolnjevati naslednje pogoje, da je v zadnjih dveh koledarskih letih (šteto od do ) dosegel 80 točk na podlagi v nadaljevanju tega pravilnika naštetih in izpolnjenih kriterijev, ki so doseženi izključno na davčnem področju, da ni kršil poklicne etike davčnega svetovalca, da deluje v odvisnem razmerju za račun članstva ZDSS ter da je za tekoče leto plačal zavarovanje poklicne odgovornosti. 34

47 pridobitev točk določa pravilnik. Davčni svetovalci lahko v skladu s pravilnikom dobijo potrebne točke, če 84 : - se udeležijo enodnevnih seminarjev (izobraževanja), - se udeležijo večdnevnih izobraževanj, - so sodelujoči izvajalci celodnevnih ali krajših predavanj in izobraževanj, - objavljajo strokovne članke in širšo strokovno literaturo, povezane z davčno problematiko, - sodelujejo pri pripravi materiala in odgovorov z davčno problematiko za potrebe ZDSS oziroma organizacij in institucij, ki sodelujejo z ZDSS, - pripravljajo strokovna stališča za javno objavo v imenu ZDSS, - vodijo mentorstvo davčnih svetovalcev začetnikov v okviru ZDSS. Davčni svetovalci Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije morajo pri svojem delu spoštovati interne predpise zbornice, veljavno mednarodno zakonodajo s področja davkov, ki zavezuje Republiko Slovenijo ter veljavno domačo zakonodajo na področju davkov. V primeru kršitve predpisov so davčni svetovalci disciplinsko odgovorni. Davčnemu svetovalcu se po internih predpisih zbornice odvzame licenca ZDSS za opravljanje davčnega svetovanja, če je kršil katerega od internih predpisov zbornice 85 ali pa zavezujoče pravne predpise. 4.3 SPOZNANJA IN UGOTOVITVE Iz doslej navedenega lahko razberemo, da je področje davčnega svetovanja v Sloveniji slabo ali pa sploh ni urejeno. Obstaja zakonska podlaga za opravljanje storitev davčnega svetovanja, ki samega področja sploh ne ureja, temveč prepusti njegovo ureditev člen: Pravilnika o pridobitvi in vzdrževanju licence za delo davčnega svetovalca zbornice davčnih svetovalcev Slovenije. 85 Statut zbornice davčnih svetovalcev Slovenije, 56. člen: zbornica po sprejetju statuta z večino glasov na skupščini sprejme predpise in organizacijska pravila za svoje delo, za delo organov, stalne ter začasne delovne komisije, predvsem pa Pravilnik o izvajanju javnih pooblastil (Načela in standarde za poklicno delovanje davčnih svetovalcev in družb za davčno svetovanje.), Pravilnik o vpisu v imenike zbornice, Pravilnik o imenovanju častnega člana ZDSS, Pravilnik o dodatnem izobraževanju davčnih svetovalcev, Pravilnik o izvajanju standardov davčnega svetovanja, tarifah in etičnem kodeksu, Pravilnik o strokovnih izpitih, Pravilnik o disciplinski odgovornosti, Pravilnik o volitvah članov za organe Zbornice, Pravilnik o izvrševanju storitev davčnega svetovanja, Pravilnik o izvajanju nadzora in revizije ter vodenju poravnav med delovanjem družb za davčno svetovanje in davčnih svetovalcev ter drugimi gospodarskimi družbami, Poslovnik in pravilnik o delu uredniškega odbora zbornice in njeni promociji, Pravilnik o delu strokovne komisije zbornice, Pravilnik o finančnem poslovanju zbornice, Pravilnik o delu organov zbornice, Pravilnik o članarini in pristojbinah zbornice, o njenem finančnem načrtu in poročilu, druge akte, ki urejajo poklic davčnega svetovalca. 35

48 posameznim poklicnim in strokovnim združenjem, ki se ukvarjajo s področjem davčnega svetovanja. Zaradi neenotne ureditve v zakonodaji in prepustitve ureditve področja posameznim združenjem pridemo do položaja, ki ga imamo pri nas. Vsako strokovno združenje, ki združuje davčne svetovalce, ima področje davčnega svetovanja urejeno malo drugače. Zato ni enotnih standardov, ki bi potrošnikom oziroma uporabnikom zagotavljali enako kakovostno opravljeno storitev davčnega svetovanja in jih s tem tudi ščitili. Tako imamo v Sloveniji pri vseh treh strokovnih združenjih, ki združujejo davčne svetovalce, Sekciji preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo, Sekciji davčnih svetovalcev Davčno izobraževalnega inštituta in Zbornici davčnih svetovalcev Slovenije različna pravila oziroma pogoje za opravljanje storitev davčnega svetovanja. Ob tem ostane še obilo davčnih svetovalcev, ki niso člani nobenega od omenjenih strokovnih združenj, pa lahko kljub temu, v skladu s slovensko zakonodajo, opravljajo storitve davčnega svetovanja. Po slovenski zakonodaji za opravljanje storitev davčnega svetovanja niso določeni nikakršni posebni pogoji, ki naj bi jih davčni svetovalec izpolnjeval za pridobitev strokovnega naziva, kar pomeni, da storitve davčnega svetovanja opravlja vsak, ki meni, da to zna. Uporabnik storitve se mora pozanimati o osebi oziroma družbi, ki takšno storitev opravlja, in preveriti, ali ima potrebna znanja in reference. Verjetno bo vsak, ki si bo vzel nekaj minut časa in na internetu preveril ponudbo, izbral svetovalca z licenco davčnega svetovanja od vsaj enega strokovnega združenja v Sloveniji. Vendar tukaj naletimo na nov problem, kateri davčni svetovalci so bolj strokovno usposobljeni in imajo več znanja, tisti, ki so pod okriljem Slovenskega inštituta za revizijo, Davčno izobraževalnega inštituta, ali tisti, ki delujejo pod okriljem Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije. Kot je razvidno iz internih predpisov združenj, imajo kandidati za pridobitev licence davčnega svetovalca pri posameznih združenjih različne pogoje: - pogoji glede izobrazbe: o interni predpisi Sekcije preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo določajo, da mora imeti kandidat vsaj 2. stopnjo 36

49 bolonjske izobrazbe, kar je ekvivalentno s prejšnjo univerzitetno stopnjo izobrazbe, o interni predpisi Sekcije davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu določajo, da mora imeti kandidat vsaj visokošolsko izobrazbo, o interni predpisi Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije določajo, da mora imeti kandidat vsaj visokošolsko izobrazbo ekonomske ali pravne smeri; - pogoji glede zahtevanih delovnih izkušenj: o interni predpisi Sekcije preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo določajo dve leti delovnih izkušenj na področju davčnega svetovanja, revidiranja ali odvetništva, o interni predpisi Sekcije davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu določajo tri leta delovnih izkušenj na področju davkov, revizije ali računovodstva, o interni predpisi Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije določajo tri leta delovnih izkušenj na področju davkov; - pogoji glede zavarovanja svoje poklicne dejavnosti: o interni predpisi Sekcije preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo ničesar ne določajo na področju zavarovanja poklicne odgovornosti za preizkušenega davčnika, o interni predpisi Sekcije davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu določajo, da mora imeti davčni svetovalec zavarovano svojo poklicno dejavnost za poklicno odgovornost minimalno v višini ,00 EUR, o interni predpisi Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije določajo, da mora imeti davčni svetovalec zavarovano svojo dejavnost za poklicno odgovornost minimalno v višini ,00EUR; - sestava izpita za davčnega svetovalca: o interni predpisi Sekcije preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo določajo, da mora kandidat opraviti strokovni izpit, sestavljen iz področja civilnega prava in gospodarskih pogodb, davčnega postopka, davčne službe in davčnega načrtovanja, gospodarskega prava, prava družb in upravljanja podjetij, mednarodne obdavčitve, poslovnih financ in finančnega analiziranja, računovodenja in slovenskih računovodskih 37

50 standardov, obračunavanja davka od dohodka pravnih oseb, obračunavanja davka na dodano vrednost, obračunavanje dohodnine, prispevkov, dajatev in drugih davkov, upravljanje tveganja in notranjega kontroliranja, izdelati mora zaključno nalogo in jo uspešno zagovarjati, o interni predpisi Sekcije davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu določajo, da mora kandidat opraviti pisni strokovni izpit, ki ga sestavljajo obračun DDV, poznavanje posameznih davčnih predpisov, sestava davčne bilance, sestava rednega ali izrednega pravnega sredstva v davčnem postopku, o interni predpisi Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije določajo, da mora kandidat opraviti pisni in ustni strokovni izpit, pisni izpit je sestavljen iz izdelave davčne bilance, izdelave vloge rednega ali izrednega pravnega sredstva v davčnem postopku, izdelave obračuna DDV in enega kompleksnega vprašanja s področja davkov, ustni izpit pa vsebuje teme davčnega postopka, mednarodnega in domačega davčnega prava, računovodstva, upravnega prava, upravnega postopka in upravnega spora, gospodarskega prava in delovnega prava, ustavne ureditve in organizacije državne uprave; - pogoji za obnovitev in vzdrževanje licence oz. strokovnega naziva: o interni predpisi Sekcije preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo določajo, da mora preizkušen davčnik, če želi ostati na seznamu aktivnih preizkušenih davčnikov, v obdobju dveh let opraviti dodatna izobraževanja in izpopolnjevanja v obsegu 80 točk, o interni predpisi Sekcije davčnih svetovalcev pri Davčno izobraževalnem inštitutu določajo, da mora davčni svetovalec za vzdrževanje licence za davčno svetovanje v obdobju dveh let opraviti dodatna izobraževanja in izpopolnjevanja v obsegu dveh dvodnevnih izobraževanj ali pa štirih enodnevnih izobraževanj, o interni predpisi Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije določajo, da mora davčni svetovalec za vzdrževanje licence za davčno svetovanje v obdobju dveh let opraviti dodatna izobraževanja in izpopolnjevanja v obsegu 80 točk. Kot izhaja iz zgoraj narejene primerjave med internimi predpisi posameznih strokovnih združenj davčnih svetovalcev v Republiki Sloveniji, prihaja do razhajanj med predpisi, ki 38

51 urejajo enako področje delovanja. Vsako združenje ima svoja interna pravila glede izpita za davčnega svetovalca, glede pogoja stopnje in smeri zahtevane izobrazbe, delovnih izkušenj, poklicnega zavarovanja in dodatnega izobraževanja za ohranitev licence oziroma strokovnega naziva za opravljanje storitev davčnega svetovanja. Glede na to se upravičeno lahko vprašamo, kakšna je kakovost opravljenih storitev davčnega svetovanja v Republiki Sloveniji. 5 PRAVNA UREDITEV DAVČNEGA SVETOVANJA V AVSTRIJI Davčno svetovanje v Avstriji je za razliko od Slovenije zakonsko urejeno, kar pomeni, da postane davčni svetovalec le kandidat, ki izpolnjuje vse, z zakonom določene pogoje za pridobitev strokovnega naziva davčni svetovalec. Davčno svetovanje v Avstriji je pravno regulirana dejavnost. Področje davčnega svetovanja v Avstriji je urejeno v krovnem Zakonu o revidiranju, davčnem svetovanju in sorodnih dejavnostih (Wirtschoftstreuhandberufsgesetz v nadaljevanju WTBG), ki v celoti ureja področje davčnega svetovanja. Zakon tako ureja pogoje za pridobitev strokovnega naziva davčni svetovalec, določa strokovni preizkus znanja za opravljanje storitev davčnega svetovanja, prav tako ureja krovno organizacijo davčnih svetovalcev in njeno ureditev (Zbornica pooblaščenih revizorjev, davčnih svetovalcev in samostojnih knjigovodij - Kammer für Wirtschaftstreuhänder). Preden pa se podrobneje spustim v pravno ureditev davčnega svetovanja v Avstriji, pa bi rad pojasnil nekaj osnovnih pojmov. Wirtschafstreuhänder je pojem, ki se v Avstriji najpogosteje pojavlja v zvezi z davčnim svetovanjem, v slovenski jezik bi ga prevedli kot gospodarski zastopnik. Ta pojem zajema dve poklicni skupini, in sicer: - davčne svetovalce (Steuerberater), - revizorje (Wirtschaftsprüfer). 39

52 Poklica se med seboj razlikujeta po trajanju izobrazbe in pooblastilih, ki jih prejmeta s pridobitvijo strokovnega naziva. Gospodarski zaupniki so specialisti za davčna vprašanja, računovodstvo, stroške in proračun ter tudi za strateško poslovno in podjetniško svetovanje, ustanovitev podjetij in investicijsko ter finančno načrtovanje. Osnovne storitve so izdelava letnih računovodskih izkazov in davčnih napovedi, davčno svetovanje, računovodstvo ter obračun plač ZAKONSKA PODLAGA DAVČNEGA SVETOVANJA Zakon o revidiranju, davčnem svetovanju in sorodnih dejavnostih Wirtschoftstreuhandberufsgesetz (WTBG) Zakon je bil sprejet leta 1999 s težnjo po celoviti ureditvi področja revidiranja, davčnega svetovanja, računovodenja in sorodnih storitev. Zakon ureja tri strokovne nazive, in sicer: - revizor, - davčni svetovalec in - samostojni knjigovodja 87. Zakon določa pogoje kandidatov za pridobitev vsakega posameznega strokovnega naziva posebej ter področja delovanja oziroma pooblastila za delovanja na področjih, za katera so prejeli strokovni naziv. V diplomskem delu se bom osredotočil samo na strokovni naziv davčnega svetovalca in njegova pooblastila oziroma delovne naloge. Zakon v 3. členu določa dejavnosti in naloge davčnega svetovalca 88 : - svetovanje in pomoč na področju davčnega prava in računovodstva, - svetovanje na področju računovodstva in zaključek poslovnih knjig, - zastopanje strank v davčnem in kazenskem davčnem postopku pred državnimi organi in davčno upravo, 86 Analiza ureditve dejavnosti računovodenja v Avstriji, Inštitut za računovodstvo, WTBG, 1. člen: Računovodski poklici so naslednji poklici: revizorji, davčni svetovalci člen WTBG,

53 - izdelovanje revizijskih poročil, ki niso formalno zakonsko zavezujoča, - podajanje strokovnih mnenj s področja računovodenja in davčnega prava, - računovodsko svetovanje in svetovanje v povezavi z notranjo reorganizacijo, - svetovanje in zastopanje pred upravnimi sodišči v socialnih zadevah, - svetovanje v pravnih zadevah s svojega področja, - prevzemanje fiduciarnih nalog in upravljanje premoženja, Zakon prav tako določa pogoje za pridobitev strokovnega naziva davčni svetovalec. Tako mora kandidat v skladu z WTBG za pridobitev naziva davčni svetovalec izpolnjevati naslednje pogoje: - popolna poslovna sposobnost, - biti mora zaupanja vredna oseba za opravljanje poklica davčnega svetovalca (ne sme biti obsojen za naklepno kaznivo dejanje, za katero je zagrožena zaporna kazen tri mesece in več, ne sme biti obsojen za kaznivo dejanje z namenom obogatitve ali kaznivega dejanja finančne goljufije, ne sme biti obsojen za finančno kaznivo dejanje z izjemo finančnega prekrška 89 ), - urejene gospodarske razmere (da kandidat ni v stečajnem postopku niti ni bil v stečajnem postopku v zadnjih desetih letih, da ni v sanacijskih postopkih ali postopkih zaradi insolventnosti 90 ), - zavarovanje za poklicno odgovornost (kandidat za davčnega svetovalca mora imeti sklenjeno zavarovanje pri zavarovalnici za poklicno odgovornost v minimalni višini ,00 EUR 91 ), - sedež opravljanja poklica mora biti v eni izmed članic EU ali EGP 92, - davčni svetovalec mora uspešno zaključiti strokovni izpit iz davčnega svetovanja 93, - vsaj visokošolska ali univerzitetna izobrazba ustrezne smeri, - najmanj tri leta delovnih izkušenj kot kandidat oziroma pripravnik za davčnega svetovalca, zaposlen pri družbi za davčno svetovanje ali revizijski družbi člen WTBG, člen WTBG, odstavek 11. člena WTBG, odstavek 12. člena WTBG, člen WTBG, odstavek 14. člena WTBG,

54 K izpitu za davčnega svetovalca in pridobitvi strokovnega naziva davčni svetovalec pa lahko pristopi tudi samostojni knjigovodja, če je uspešno opravil strokovni izpit za samostojnega knjigovodjo in ima vsaj pet let delovnih izkušenj na svojem delovnem področju. 95 Izpit za opravljanje storitev davčnega svetovanja je urejen v zgoraj navedenih členih WTBG in Pravilniku Zbornice pooblaščenih revizorjev, davčnih svetovalcev in samostojnih knjigovodij o dovoljenju za opravljanje strokovnega izpita za davčnega svetovalca. Pravilnik natančneje določa zahtevano izobrazbo in usposobljenost za pristop na strokovni izpit za opravljanje storitev davčnega svetovanja 96. Strokovni izpit za davčnega svetovalca je sestavljen iz dveh pisnih delov in ustnega dela, pri čemer posamezni pisni del izpita ne sme trajati več kot 7 ur 97, kandidat lahko strokovni izpit opravlja dvakrat. Pisni del strokovnega izpita za davčnega svetovalca je sestavljen iz dveh delov Prvi del izpita je sestavljen iz: o poslovnih obdavčitev, o davka na dohodek oziroma določitev dohodka, o davčnih napovedi, o prometnih davkov, davkov pri odtujitvi premoženja in drugih pristojbin. - Drugi del izpita zajema: o pripravo računovodskih izkazov, o strokovno poslovodno računovodstvo, vključno s kratkoročnimi izkazi poslovanja, o organizacijo podjetja (zlasti organizacijske strukture, informacijski sistem in notranji nadzor), o proračun, odstavek 14. člena WTBG, Verordnung der Kammer der Wirtschaftstreuhänder, über die Zulassung zur Fachprüfung für Steuerberater, 1. odstavek 1. člena: Univerzitetna ali visokošolska izobrazba na avstrijski univerzi v smislu 1. točke 1. odstavka 14. člena WTBG je izobrazba, ki vsebuje naslednja strokovna področja: poslovodnega računovodstva vključno z avstrijskimi in mednarodnimi računovodskimi standardi, avstrijske in mednarodne davčne zakonodaje, prava in ostala področja ekonomije. 2. odstavek 1. člena: Primerna izobrazba v smislu 1. točke 1. ostavka 14. člena je končana katerakoli univerzitetna ali visokošolska izobrazba v skladu s 6. členom Zakona o univerzah v obsegu najmanj šest semestrov (180 ECTS), študijski program pa ne zajema strokovnih področij iz 1. odstavka 1. člena tega pravilnika, pa je uspešno zaključil usposabljanje v Avstriji na strokovnih področjih, poslovodnega računovodstva vključno z avstrijskimi in mednarodnimi računovodskimi standardi, avstrijske in mednarodne davčne zakonodaje, prava in ostalih področji ekonomije. 97 WTBG 4. odstavek 29. člena: Izpitna vprašanja iz pisnega dela izpita morajo biti sestavljena tako, da jih lahko kandidat v šestih urah zaključi. Ustreznega pisnega izpita je po 7 urah konec člen WTBG,

55 o financiranje in vlaganje, vključno z vrednotenjem podjetij. Ustni del izpita sestavljajo naslednja strokovna področja 99 : - zagotavljanje kakovosti, upravljanja s tveganji, pravno področje fiduciarja, zlasti v povezavi z delom davčnega svetovalca; - davčno pravo, vključno z davčnim postopkom; - računovodstvo, zlasti: o pravna podlaga računovodskih izkazov, splošno sprejetih računovodskih načel in računovodstva, poročanje medletnih računovodskih izkazov, o analiziranje finančnih poročil, skrb in merjenje uspešnosti sistema, o računovodenje, o davčne in računovodske bilance, o poznavanje računalniških aplikacij za računovodstvo, o knjigovodstvo in računovodstvo za izplačane plače in o mednarodno računovodstvo; - poslovna administracija, še posebej: o stroškovno in poslovodno računovodstvo, vključno s kratkoročnimi izkazi poslovnega izida, o organizacija združenih podjetij (zlasti organizacijske strukture, informacijski sistem in notranji nadzor), o proračun, o financiranje in vlaganje, vključno z vrednotenjem podjetij, o poslovne obdavčitve, o operativne analize, o organizacije računalniških rešitev; - teorija prava, zlasti: o načela civilnega prava s posebnim poudarkom na dolgu, lastnini in dedovanju, o gospodarsko pravo, zlasti v zvezi s pravico do povezovanja družb in računovodskega prava, o insolventna zakonodaja, o socialna varnost in delovno pravo, člen WTBG,

56 o o načela ustavnega prava in upravnega prava s poudarkom na postopkih pred upravnimi in vrhovnim upravnim sodiščem, izbrani deli zakonodaje EU s poudarkom na področju računovodstva in davčnega prava. Po uspešno opravljenem strokovnem izpitu davčni svetovalec poda vlogo na Zbornico pooblaščenih revizorjev, davčnih svetovalcev in samostojnih knjigovodij za izdajo licence in vpis na seznam davčnih svetovalcev, s čimer davčni svetovalec pridobi pooblastila za opravljanje davčnega svetovanja. 100 Kandidat mora pred izdajo licence s strani zbornice 101 javno priseči 102 pred ministrom za gospodarstvo ali njegovim predstavnikom 103. Po javnem imenovanju se davčni svetovalec vpiše na seznam davčnih svetovalcev, kar je objavljeno tudi v glasilu Zbornice preizkušenih revizorjev, davčnih svetovalcev in samostojnih knjigovodij. Zakon poleg omenjenih področij ureja tudi disciplinske postopke, odvzem licence in morebitno kazensko odgovornost. Davčni svetovalec se mora, če hoče obdržati svojo licenco in pooblastila, nenehno izobraževati. Letno mora obvezno opraviti 40 ur dodatnega izobraževanja ali pa v obdobju treh let 120 ur dodatnega izobraževanja pri Akademiji v okviru Zbornice pooblaščenih revizorjev, davčnih svetovalcev in samostojnih knjigovodij Akademie der Wirtschaftstreuhänder člen WTBG, WTBG, 1. odstavek 61. člena: Zbornica preizkušenih revizorjev, davčnih svetovalcev in samostojnih knjigovodij izda licenco in podeli javna pooblastila. 102 WTBG, 2. odstavek 62. člena: Prisega se glasi ˇPrisegam, da bom vselej zvesto in neomajano spoštoval zakone demokratične Republike Avstrije, vestno izpolnjeval naloge in dolžnosti gospodarskega zaupnika, spoštoval dolžnosti varovanja tajnosti ter vestno in nepristransko izpolnjeval zahtevana strokovna merila.ˇ 103 WTBG, 1. odstavek 62. člena: Prisega se opravi pred ministrom za gospodarstvo ali pooblaščeno osebo. 44

57 5.2 POKLICNO ZDRUŽENJE DAVČNIH SVETOVALCEV Zbornica pooblaščenih revizorjev, davčnih svetovalcev in samostojnih knjigovodij - Kammer für Wirtschaftstreuhänder (KWT) 3. del zakona WTBG, od 145. člena naprej, ureja položaj, ustanovitev, naloge, ureditev ter vsa ostala področja Zbornice pooblaščenih revizorjev, davčnih svetovalcev in samostojnih knjigovodij (v nadaljevanju KWT). Zbornica KWT je družba javnega prava, ustanovljena z zakonom WTBG, in je krovna organizacija, ki pod svojim okriljem združuje strokovnjake s področja davkov, računovodstva, bilanc in revidiranja predvsem pa pooblaščene revizorje, davčne svetovalce in samostojne knjigovodje. Člani zbornice so lahko fizične ali pravne osebe. KWT zastopa interese približno gospodarskih zastopnikov in družb, pa tudi kandidatov oziroma pripravnikov 104. Naloge KWT se delijo v dve skupini, na javna pooblastila in interne zadolžitve 105 : - naloge in pooblastila javnega značaja: o izdajanje licenc in strokovnih nazivov, o sprejetje in izvajanje KWT predpisov o strokovnem izpitu, o izvajanje strokovnih izpitov in dodatna izobraževanja, o sprejetje predpisov o pogojih kandidatov za pristop k strokovnem izpitu, o sprejemanje kodeksov poklicne etike, o sprejetje predpisov glede disciplinskih ukrepov, o sprejetje predpisov o podaljšanju licence družbam za davčno svetovanje ali revidiranje, o sprejetje predpisov in metod za odvzem licence o ter ostale naloge, ki so KWT dane na podlagi zakonodaje; 104 KWT, člen WTBG,

58 - naloge, ki jih KWT izvaja v interesu svojih članov: o ščitenje interesa svojih članov, o promocija poklica ter strokovne izobrazbe in usposobljenosti svojih članov, o vodenje seznamov članov, o nadzor članov glede upoštevanja strokovnih pravil in pravnih predpisov, o skrb za skupne interese in pozitivno delovno okolje za svoje člane, o sodelovanje pri oblikovanju in sprejemanju nove zakonodaje, podajanje strokovnih mnenj na področjih delovanja KWT, o izvajanje raznih nalog v interesu strank (finančne in računovodske storitve, zavarovanja za primer škodne odgovornosti, ). Zbornica svoje naloge izvaja z organi, katerih struktura je določena z WTBG 106 : - predsednik, - podpredsednik, - predsedstvo, - uprava in - generalna skupščina. Generalna skupščina je najvišji organ zbornice. Ima 66 članov, ki jih volijo davčni svetovalci in revizorji. Predstavljajo zbornico in strokovne nazive, ki jih zbornica zastopa. V generalno skupščino so vsakih pet let voljeni člani, in sicer davčni svetovalci in revizorji, ki imajo aktivno in pasivno volilno pravico. Za posamezna področja dela je KWT organiziran v odbore ali strokovne senate. 107 Zbornica je prav tako ustanovila akademijo za dodatna in začetna izobraževanja svojih članov, ki se imenuje Akademie der Wirtschaftstreuhänder člen WTBG, KWT,

59 5.3 SPOZNANJA IN UGOTOVITVE Z zgoraj navedenim utemeljujem, zakaj menim, da je davčno svetovanje v Avstriji primerno oziroma kvalitetno urejeno. Storitve davčnega svetovanja imajo v Avstriji zakonsko podlago. Zakon o revidiranju, davčnem svetovanju in sorodnih dejavnosti WTBG je krovni zakon, ki ureja storitve davčnega svetovanja, pogoje za pridobitev licence in strokovnega naziva za davčnega svetovalca, področja dela davčnega svetovalca, disciplinsko in kazensko odgovornost, zakon tudi ustanovi in uredi delovanje Zbornice pooblaščenih revizorjev, davčnih svetovalcev in samostojnih knjigovodij itd. Primerna ureditev se kaže predvsem v poenotenju izobraževanja, usposabljanja in pogojev za pridobitev licence za davčno svetovanje ter podelitvi javnih pooblastil davčnim svetovanjem pri svojem delu, saj so v zakonu točno določene naloge in področja dela, ki naj jih opravlja davčni svetovalec. Prednost ureditve se kaže tudi v tem, da ima zbornica KWT kot edino interesno strokovno združenje javna pooblastila za opravljanje posameznih nalog s področja davčnega svetovanja, med drugim je KWT tudi edina organizacija v državi, ki izvaja strokovna izobraževanja za pridobitev in vzdrževanje licence davčnega svetovanja, s čemer je zagotovljena enaka oziroma vsaj primerljiva raven strokovnosti na področju storitev davčnega svetovanja. Tako je država s sprejetjem krovne zakonodaje izrinila možnost samovoljnega urejanja področja davčnega svetovanja z internimi pravili posameznih poklicnih združenj in s tem poenotila strokovne standarde in pravila za opravljanje storitev davčnega svetovanja. S tem je onemogočila oziroma vsaj otežila razhajanja med strokovnostjo opravljenih storitev. S poenotenjem poklicnih in strokovnih standardov, kot jih vidimo v avstrijskem primeru, je naročnikom zagotovljena pravna varnost pri uporabi storitev davčnih svetovalcev. 47

60 6 PRIMERJAVA MED PRAVNIMA UREDITVAMA OBEH DRŽAV Sistema storitev davčnega svetovanja v Sloveniji in Avstriji ni mogoče primerjati na ravni državne ureditve, ker je Slovenija nima. Tako imamo v izbranem primeru dva popolnoma različna sistema storitev davčnega svetovanja. Na eni strani imamo Republiko Slovenijo, v kateri je davčno svetovanje dereguliran poklic, kar pomeni, da ne obstaja krovna zakonodaja na ravni države, ki bi kakorkoli urejala storitve davčnega svetovanja. Po drugi strani pa v diplomskem delu obravnavam sistem storitev davčnega svetovanja, ki je implementiran v Republiki Avstriji, kateri temelji na regulaciji storitev davčnega svetovanja, saj je na državni ravni sprejet krovni zakon, ki v celoti ureja storitve davčnega svetovanja. Kljub temu iz virov, ki sem jih preučil med pisanjem diplomskega dela, ugotavljam, da so storitve davčnega svetovanja dokaj podobno urejene, predvsem pri zahtevah za pridobitev licence za opravljanje storitev davčnega svetovanja, zavarovanju poklicne odgovornosti, Težko pa je spregledati dejstvo, da so vsa ta pravila v Republiki Sloveniji urejena z internimi predpisi posameznih strokovnih in poklicnih združenj in ne z zakonodajo, kot je to v Avstriji. Primerjava pravne ureditve sistemov davčnega svetovanja med Republiko Slovenijo in Republiko Avstrijo: - zakonska podlaga za davčno svetovanje: o Republika Avstrija ima sprejet krovni zakon WTBG, v katerem so določena vsa pravila in pogoji za opravljanje storitev davčnega svetovanja, o Republika Slovenija nima sprejete nikakršne krovne zakonodaje, ki bi področje storitev davčnega svetovanja urejala, pravila in pogoji opravljanja storitev davčnega svetovanja so urejeni v internih predpisih posameznih poklicnih in strokovnih združenj; - pravila glede zahtevane izobrazbe: o Republika Avstrija ima pogoj za pristop k strokovnem izpitu za davčnega svetovalca, visokošolsko ali univerzitetno izobrazbo ustrezne smeri, o Republika Slovenija ima na tem področju razhajanja med vsemi tremi poklicnimi združenji. Preizkušeni davčniki Sekcije preizkušenih davčnikov morajo imeti zaključeno drugo stopnjo bolonjskega študija, davčni svetovalci 48

61 Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije morajo imeti visokošolsko izobrazbo ekonomske ali pravne smeri, davčni svetovalci Sekcije davčnih svetovalcev pa katerokoli visokošolsko izobrazbo; - pravila glede zavarovanja poklicne odgovornosti: o Republika Avstrija ima v WTBG določeno, da morajo imeti davčni svetovalci sklenjeno zavarovanje za poklicno odgovornost vsaj v višini ,00 EUR, o Republika Slovenija ima tudi na tem področju razhajanja med vsemi tremi poklicnimi združenji, tako da pri Sekciji preizkušenih davčnikov sploh ne omenjajo zavarovanja za poklicno odgovornost, v predpisih Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije je minimalno zavarovanje za poklicno odgovornost določeno v višini ,00 EUR, v Sekciji davčnih svetovalcev pa je zavarovanje za poklicno odgovornost določeno v minimalnem znesku ,00 EUR; - pravila glede zahtevanih delovnih izkušenj: o Republika Avstrija s svojimi zakonom WTBG določa, da mora vsak kandidat za pristop na strokovni izpit opravljati pripravništvo v trajanju treh let, o Republika Slovenija tudi na tem področju ni poenotila pravil, tako morajo imeti kandidati za pristop k opravljanju strokovnega izpita za pridobitev naziva preizkušen davčnik pri Sekciji preizkušenih davčnikov dve leti delovnih izkušenj na področju davčnega svetovanja, revidiranja ali odvetništva, za pristop k strokovnemu izpitu za davčnega svetovalca Zbornice davčnih svetovalcev Slovenije je treba imeti tri leta delovnih izkušenj na področju davkov, za pristop k strokovnemu izpitu za davčnega svetovalca pri Sekciji davčnih svetovalcev pa tri leta na področju davkov, revidiranja ali računovodstva; - javna pooblastila davčnega svetovalca: o Republika Avstrija je z zakonom WTBG podelila davčnim svetovalcem javna pooblastila za opravljanje dejavnosti davčnega svetovanja, med drugim lahko davčni svetovalec zastopa svojo stranko na upravnem sodišču, o Republika Slovenija ni podelila nikakršnih pooblastil davčnim svetovalcem, saj je to področje zakonsko neurejeno, z internimi predpisi posameznih poklicnih združenj pa taka podelitev javnih pooblastil ni mogoča, ker ne obstaja zakonska podlaga; - sestava strokovnega izpita za davčnega svetovalca: 49

62 o Republika Avstrija z WTBG določa, da se izpit opravlja pisno in ustno, pisni izpit je sestavljen iz dveh delov in vsak posamezni del ne sme trajati več kot 7 ur, strokovna področja preverjanja znanja pa so davčno pravo, poslovne vede, računovodstvo, ustavna ureditev, upravna ureditev; uspešno opravljen pisni del je pogoj za pristop na ustni del, kjer se znanje preverja predvsem iz računovodstva, davčnega prava, osnov prava, ekonomije, o Republika Slovenija tudi na tem področju pozna več različnih preverjanj strokovne usposobljenosti kandidatov, ki naj bi opravljali enake storitve, kandidat za preizkušenega davčnika pri Sekciji preizkušenih davčnikov opravi pisni strokovni izpit, izdela zaključno nalogo in jo zagovarja pred komisijo, strokovni izpit pa je med drugim sestavljen iz civilnega, obligacijskega, gospodarskega prava, ekonomije, davčnega prava,... Kandidati za davčne svetovalce pri Zbornici davčnih svetovalcev Slovenije morajo opraviti pisni in ustni preizkus znanja, na pisnem izpitu mora kandidat izdelati davčno bilanco, izdelati vlogo rednega ali izrednega pravnega sredstva v davčnem postopku, izdelati obračun DDV in odgovoriti na eno kompleksno vprašanje s področja davkov, ustni izpit pa je sestavljen predvsem iz davčnega prava, upravnega prava, davčnega postopka, Kandidati za davčne svetovalce Sekcije davčnih svetovalcev pa imajo pisni preizkus znanja s strokovnih področij: obračun DDV, poznavanje posameznih davčnih predpisov, sestava davčne bilance, sestava rednega ali izrednega pravnega sredstva v davčnem postopku; - pogoji glede pridobitve licence: o Republika Avstrija ima zakonsko določeno, da davčni svetovalec pridobi licenco za davčno svetovanje in pooblastila oziroma dovoljenje za opravljanje storitev davčnega svetovanja šele, ko javno zapriseže pred ministrom za gospodarstvo ali njegovim pooblaščencem in je vpisan na seznam davčnih svetovalcev pri KWT, o Republika Slovenija zakonsko ne ureja licenc za davčne svetovalce in delo davčnega svetovanja lahko vsak opravlja, ne glede na izobrazbo ali usposobljenost. Sicer je področje licenc urejeno z internimi predpisi posameznih poklicnih združenj, vendar ni pogoj za opravljanje storitev davčnega svetovanja, da si član katerega od poklicnih združenj. Sekcija preizkušenih davčnikov ne pozna licenc, vendar določa strokovni naziv, pogoji so opravljen strokovni izpit in vpis na aktivni seznam preizkušenih davčnikov 50

63 ter članstvo v Sekciji preizkušenih davčnikov. Sekcija davčnih svetovalcev izdaja licence, pogoj je opravljen izpit in vpis v register davčnih svetovalcev ter članstvo v sekciji, poleg tega pa izdajajo tudi licence za strokovnjake, ki niso opravili izpita, vendar imajo končan specialistični študij ali naziv magister ali doktor znanosti. Zbornica davčnih svetovalcev Slovenije izdaja licence svojim članom, ki opravijo strokovni izpit; - pogoji glede vzdrževanja oziroma obnove licence: o Republika Avstrija v WTBG določa, da mora davčni svetovalec, če namerava ohraniti svojo licenco in vpis na seznamu davčnih svetovalcev letno opraviti 40 ur dodatnega strokovnega izobraževanja pri Akademiji pod okriljem KWT ali pa v obdobju treh let 120 ur pri isti akademiji, o Republika Slovenija neposredno ne ureja niti tega področja, urejeno je v internih predpisih poklicnih združenj, pri katerih so opazna razhajanja kot na vseh ostalih področjih davčnega svetovanja v Sloveniji. Iz narejene primerjave je razvidna bistvena razlika med poklicem davčnega svetovalca pri nas in v Avstriji. Davčno svetovanje pri nas je dereguliran poklic, kar pomeni, da davčni svetovalci opravljajo svoje storitve davčnega svetovanja na trgu brez zakonskih omejitev. Poklic lahko opravlja vsak, ki meni, da je sposoben za opravljanje storitev davčnega svetovanja. Davčni svetovalci pri nas se prostovoljno združujejo v poklicnih združenjih, ki jim postavljajo okvire delovanja z internimi predpisi. Vendar se pogoji za opravljanje davčnega svetovanja, izobraževanje in usposabljanje, podeljevanje licenc itd., kot je vidno iz opravljene primerjave, že samo v Sloveniji razlikujejo, kar je problematično z vidika zagotavljanja kakovosti storitev davčnega svetovanja in posledično tudi pravne varnosti. Pravna varnost in kakovost storitev davčnega svetovanja pa sta definitivno zagotovljeni v sistemu, kjer je poklic davčnega svetovalca pravno reguliran na nivoju države, kot je v Avstriji. Pri naših sosedih je davčno svetovanje urejeno v enem zakonu in v internih predpisih enega samega poklicnega združenja. Če hoče davčni svetovalec v Avstriji opravljati storitev davčnega svetovanja mora izpolnjevati vse z zakonom določene pogoje. Menim, da se kakovost samih storitev in pravna varnost uporabnikov storitev davčnega svetovanja dvigne, če so pogoji za opravljanje storitev davčnega svetovanja enaki za vse. 51

64 Nikakor ne morem oporekati ureditvi storitev davčnega svetovanja v internih predpisih posameznih poklicnih združenj davčnih svetovalcev niti se ne bom spuščal v to, kateri interni predpisi so boljši. Mislim pa, da so vsa poklicna združenja v Republiki Sloveniji poskušala urediti področje davčnega svetovanja na podoben način, kot je to urejeno v Avstriji, saj je iz internih predpisov poklicnih združenj razvidna podobnost z WTBG. 7 KAKOVOST STORITEV DAVČNEGA SVETOVANJA Kot sem že večkrat v svojem diplomskem delu navedel, menim, da je pravna ureditev davčnega svetovanja, kot jo poznajo v Avstriji, primernejša od naše pravne ureditve in da je posledično njihova kakovost davčno svetovalnih storitev na višjem nivoju kot pri nas. Prav tako mislim, da bi pri nas nivo kakovosti davčno svetovalnih storitev zlahka dvignili, če bi le poenotili pravila davčno svetovalne stroke, saj strokovnjakov s področja davkov, davčnega svetovanja, ekonomije in ostalih primernih ved pri nas ne primanjkuje. Na temo kakovosti v davčnem svetovanju je bila leta 2011 opravljena raziskava za doktorsko disertacijo z naslovom Primernost pravne ureditve davčnega svetovanja za razvoj kakovosti in odgovornosti davčnega svetovanja. Študija je temeljila na naslednjih skupinah dejavnikov: kakovost davčnega svetovanja, obvladovanje tveganj pri davčnem svetovanju in štirimi modeli pravne ureditve davčnega svetovanja: - prvi model v zakonu o davčnem svetovanju so predpisani pogoji za pridobitev naziva davčni svetovalec in pogoji za njegovo delovanje. Osebam, ki si niso pridobile naziva davčni svetovalec, se prepove opravljanje davčno svetovalnih storitev; - drugi model z zakonom o davčnem svetovanju se stanovski (eni ali več) organizaciji dodeli koncesija za izobraževanje za naziv davčni svetovalec, za podeljevanje licenc in za izvajanje nadzora nad davčnimi svetovalci. Z zakonom se zaščiti ime davčni svetovalec. Davčno svetovanje lahko izvajajo tudi osebe brez licence, vendar ne smejo uporabljati naziva davčni svetovalec ali davčni praktik; 52

65 - tretji model Ministrstvo za finance v sodelovanju s stanovsko organizacijo (eno ali več) na osnovi Zakona o davčnem svetovanju podeljuje nazive davčni svetovalec in izvaja nadzor nad davčnimi svetovalci, koncesijo za izobraževanje davčnega svetovalca pa podeli drugim. Pri tem lahko davčno svetovanje izvajajo tudi osebe brez licence, vendar ne smejo uporabljati naziva davčni svetovalec ali davčni praktik; - četrti model davčno svetovanje ni pravno urejeno. 108 Rezultati raziskave so v skladu z mojimi predvidevanji, da je kakovost davčno svetovalnih storitev višja v reguliranem pravnem sistemu z zakonsko urejenim davčnim svetovanjem. V raziskavi so uporabniki davčno svetovalnih storitev pravno ureditev davčnega svetovanja ocenili kot najpomembnejši ukrep za povečanje kakovosti storitev (59,3 %), sledita notranji nadzor z 33,3 % in pridobitev certifikata kakovosti z 15 %. Uporabniki davčno svetovalnih storitev so vse prve tri modele ocenili za sprejemljive, medtem ko so četrti model (pravno neurejeno področje davčnega svetovanja) ocenili za neprimernega. Raziskava v Sloveniji je pokazala, da uporabniki storitev davčnega svetovanja zaupajo davčnemu svetovalcu, če imajo univerzitetno izobrazbo in vsaj pet let delovnih izkušenj. Uporabniki davčno svetovalnih storitev menijo, da so pomembni naslednji regulativni mehanizmi za vstop na trg davčnega svetovanja: - praktične izkušnje -74,5 %, - poklicni izpit (licenca) 70,8 % in - formalna izobrazba 46,7 %. Kot nepomembna regulativna mehanizma so prepoznali: - priporočeno ceno in - predpisovanje cen S. Čokelc, J. Ž. Oplotnik, Primernost pravne ureditve davčnega svetovanja za razvoj kakovosti in odgovornosti davčnega svetovanja, 2011, str S. Čokelc, J. Ž. Oplotnik, o. c., str

66 Raziskava je ravno tako pokazala, da so izvajalci storitev davčnega svetovanja pravno ureditev davčnega svetovanja prepoznali kot najpomembnejši ukrep za povečanje kakovosti davčno svetovalnih storitev (76,6 %), sledita notranji nadzor in pridobitev certifikata kakovosti. Prav tako kot uporabniki davčno svetovalnih storitev so tudi njihovi izvajalci sprejeli vse tri modele pravne ureditve davčnega svetovanja, četrtega pa ocenili kot popolnoma nesprejemljivega. 110»Za izvajalce davčnega svetovanja pravna ureditev najbolj vpliva na ravnanje z davčnimi predpisi, sledi zanesljivost in pravilnost davčnih nasvetov, status davčnega svetovalca, ravnanje v skladu s poklicnimi pravili ter praktične izkušnje davčnih svetovalcev. Pravna ureditev manj vpliva na praktične izkušnje davčnih svetovalcev, poznavanje posebnosti gospodarskih panog, razmerje cen, osebnostne značilnosti davčnih svetovalcev, odzivnost ter razumevanje naročnika, individualna obravnava in pravočasnost izvedbe storitev.«111 Izvajalci davčnega svetovanja menijo, da bi moral imeti davčni svetovalec univerzitetno izobrazbo in vsaj pet let delovnih izkušenj na področju davčnega svetovanja. Prav tako menijo, da bi bili pomembni regulativni mehanizmi za vstop na trg davčnega svetovanja tudi: - poklicni izpit, licenca, - praktične izkušnje in - formalna izobrazba. Kot nepomembne regulativne mehanizme so našteli: - predpisovanje cen in - priporočene cene. 110 S. Čokelc, J. Ž. Oplotnik, o. c., str S. Čokelc, J. Ž. Oplotnik, o. c., str

67 Slika 2. Primernost pravne ureditve davčnega svetovanja na podlagi raziskave 112 Davčni svetovalci tudi menijo, da so poklicna združenja oziroma zbornice pomembne organizacije predvsem za organiziranje posvetovanj, seminarjev, okroglih miz, zagotavljanje strokovne pomoči davčnim svetovalcem, sodelovanje pri sestavi, vzpostavitvi davčnega sistema, izobraževanje za pridobitev naziva davčni svetovalec, sodelovanje z drugimi organizacijami, prizadevanje za ugled poklica davčnega svetovalca, prizadevanje za dodatna izobraževanja. 113 Iz grafa je razvidno, da so prvi trije modeli pravne ureditve dobro sprejeti, četrti model pa ni bil sprejet. Sklepamo lahko, da obstajajo tako uporabniki storitev davčnega svetovanja, kot njihovi izvajalci, ki težijo k pravni ureditvi davčnega svetovanja na ravni države. 112 S. Čokelc, J. Ž. Oplotnik, o. c., str S. Čokelc, J. Ž. Oplotnik, o. c., str